Księgi rachunkowe prowadzi się w języku polskim i w walucie polskiej (art. 9 ustawy o rachunkowości). Dlatego firmy, które dokonują transakcji w walutach obcych, muszą je odpowiednio wyceniać oraz ujmować w księgach rachunkowych w złotych.

Operacje walutowe wymagają przeliczenia na złote nie tylko na dzień ich ujęcia w księgach. Zgodnie z art. 30 ust. 1 i 3 ustawy o rachunkowości posiadane przez jednostkę składniki aktywów i pasywów, wyrażone w walutach obcych, wycenia się na dzień bilansowy po obowiązującym na ten dzień średnim kursie ogłoszonym dla danej waluty przez NBP (z wyjątkiem gotówki znajdującej się w jednostkach prowadzących kupno i sprzedaż walut obcych, którą wycenia się po kursie, po którym nastąpił jej zakup, w wysokości nie wyższej od średniego kursu ogłoszonego na dzień wyceny dla danej waluty przez NBP). Jeżeli aktywa i pasywa są wyrażone w walutach, dla których NBP nie ogłasza kursu, to kurs tych walut określa się w relacji do wskazanej przez jednostkę waluty odniesienia, której kurs jest ogłaszany przez NBP.

Powstałe w wyniku wyceny na dzień bilansowy różnice kursowe wymagają rozliczenia w księgach następnego roku. Ponieważ ani przepisy bilansowe, ani podatkowe nie wskazują terminu tego rozliczenia, w praktyce stosuje się trzy rozwiązania:

1) wystornowanie bilansowych różnic kursowych pod datą 1 stycznia roku następnego,

2) wystornowanie bilansowych różnic kursowych w momencie uregulowania zobowiązania lub należności bądź rozchodu waluty,

3) obliczanie i ewidencjonowanie tylko zrealizowanych różnic kursowych pomiędzy kursem z wyceny a kursem z dnia zapłaty.

Informację o wyborze jednej z wymienionych metod jednostka powinna ująć w swojej polityce rachunkowości. Trudno stwierdzić, która z nich jest mniej lub bardziej korzystna. Kryterium wyboru może stanowić sposób ustalania różnic kursowych na potrzeby podatku dochodowego (metoda bilansowa lub rachunkowa).

Przykład

Storno pod datą 1 stycznia

Na 31 grudnia 2012 r. spółka posiada na rachunku walutowym 15 000 euro. Zakupiła walutę w banku po kursie wynoszącym 4,36 zł/euro. Zatem po przeliczeniu dało to kwotę 65 400 zł.

Średni kurs NBP zastosowany do wyceny bilansowej (kurs na 31 grudnia 2012 r.) wyniósł 4,43 zł/euro. Wartość środków na rachunku walutowym z wyceny bilansowej wyniosła więc 66 450 zł.

Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości różnice kursowe z wyceny bilansowej spółka stornuje pod datą 1 stycznia następnego roku obrotowego zapisami ujemnymi. Przyjęto kursy przykładowe.

Ewidencja księgowa

1. Zakup waluty

15 000 euro x 4,36 zł/euro = 65 400 zł

Wn „Rachunek walutowy – euro" 65 400 zł

Ma „Rachunek bieżący" 65 400 zł

2. Dodatnia różnica kursowa z wyceny bilansowej

15 000 euro x (4,43 zł/euro - 4,36 zł/euro) = 1050 zł

Wn „Rachunek walutowy – euro" 1050 zł

Ma „Przychody finansowe" 1050 zł

3. Wystornowanie różnicy kursowej z wyceny bilansowej

Wn „Rachunek walutowy – euro" -1050 zł

Ma „Przychody finansowe" -1050 zł

Rok 2012

grafika 1

Rok 2013

grafika 1

Przykład

Wyksięgowanie w dniu zapłaty

Zadłużona sp. z o.o. stosuje podatkową metodę ustalania różnic kursowych. Na dzień bilansowy 31 grudnia 2012 r. posiadała zobowiązanie wobec kontrahenta zagranicznego w wysokości 5000 euro. Płatność została uregulowana z rachunku walutowego spółki w marcu 2013 r.

- Na dzień powstania zobowiązania zostało ono wycenione po kursie 4,38 zł/euro:

5000 euro x 4,38 zł/euro = 21 900 zł.

- Wyceny na dzień bilansowy dokonano według kursu 4,42 zł/euro:

5000 euro x 4,42 zł/euro = 22 100 zł.

- Różnica kursowa na dzień bilansowy wyniosła zatem 200 zł.

- Zapłaty dokonano po kursie 4,50 zł/euro:

5000 euro x 4,50 zł/euro = 22 500 zł.

- Różnica kursowa pomiędzy dniem powstania zobowiązania a dniem zapłaty wyniosła zatem 600 zł.

Zgodnie z przyjętą polityką rachunkowości spółka rozlicza różnice kursowe z wyceny bilansowej w dniu faktycznej zapłaty.

Ewidencja księgowa

Rok 2012

1. Ujęcie faktury od kontrahenta zagranicznego

5000 euro x 4,38 zł/euro = 21 900 zł

Wn konto zespołu 4 21 900 zł

Ma „Rozrachunki z dostawcami" 21 900 zł

2. Różnice kursowe z wyceny bilansowej zobowiązania

Wn „Koszty finansowe" 200 zł

Ma „Rozrachunki z dostawcami" 200 zł

Rok 2013

3. Zapłata zobowiązania (marzec 2013 r.) wobec kontrahenta zagranicznego

Wn "Rozrachunki z dostawcami" 22 500 zł

Ma "Rachunek walutowy" 22 500 zł

4. Wystornowanie różnicy kursowej z wyceny bilansowej w dacie zapłaty

Wn „Koszty finansowe" -200 zł

Ma „Rozrachunki z dostawcami" -200 zł

5. Zrealizowane różnice kursowe

Wn „Koszty finansowe" 600 zł

Ma „Rozrachunki z dostawcami" 600 zł

Rok 2012

grafika 2

Rok 2013

grafika 2

Różnice kursowe z wyceny bilansowej oraz ich wystornowanie w dniu uregulowania płatności nie będą uwzględniane w rachunku podatkowym. Spółka uwzględni w nim faktycznie zrealizowane różnice w kwocie 600 zł.

Przykład

Poprzez różnicę

Wzbogacona spółka z o.o. ustala podatkowe różnice kursowe metodą rachunkową. Na dzień bilansowy 31 grudnia 2012 r. w jej księgach widniała należność od kontrahenta zagranicznego w kwocie 3000 euro. Kontrahent uregulował ją w styczniu 2013 r. Środki wpłynęły na rachunek walutowy spółki.

Zgodnie z przyjętą przez spółkę polityką rachunkowości oblicza ona różnice kursowe pomiędzy kursem z wyceny bilansowej a kursem z dnia zapłaty.

- Na dzień powstania należności została ono wyceniona po kursie 4,39 zł/euro:

3000 euro x 4,39 zł/euro = 13 170 zł.

- Wyceny na dzień bilansowy dokonano według kursu 4,41 zł/euro:

3000 euro x 4,41 zł/euro = 13 230 zł.

- Różnica kursowa na dzień bilansowy wyniosła zatem 60 zł.

- Wyceny na dzień zapłaty należności przez kontrahenta dokonano po kursie 4,50 zł/euro:

3000 euro x 4,50 zł/euro = 13 500 zł.

- Różnica kursowa pomiędzy dniem bilansowym a dniem zapłaty wyniosła zatem 270 zł.

Ewidencja księgowa

Rok 2012

1. Ujęcie faktury sprzedaży dla kontrahenta zagranicznego

3000 euro x 4,39 zł/euro = 13 170 zł

Wn „Rozrachunki z odbiorcami" 13 170 zł

Ma „Sprzedaż usług" 13 170 zł

2. Różnice kursowe z wyceny bilansowej należności

Wn „Rozrachunki z odbiorcami" 60 zł

Ma „Przychody finansowe" 60 zł

Rok 2013

3. Zapłata należności od kontrahenta zagranicznego na rachunek walutowy

Wn „Rachunek walutowy" 13 500 zł

Ma „Rozrachunki z odbiorcami" 13 500 zł

4. Zrealizowana różnica kursowa pomiędzy kursem z dnia bilansowego a kursem z dnia uregulowania należności

Wn „Rozrachunki z odbiorcami" 270 zł

Ma „Przychody finansowe" 270 zł

Rok 2012

grafika 3

Rok 2013

grafika 3

Ponieważ spółka stosuje metodę rachunkową ustalania różnic kursowych, to:

- w rachunku podatkowym za rok 2012 uwzględni różnice kursowe w kwocie 60 zł,

- w rachunku podatkowym za rok 2013 uwzględni różnice kursowe w kwocie 270 zł.