W przeciwieństwie do innych zmian wprowadzonych w n[link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr?n=1&id=335088]owelizacji ustawy o VAT z 23 października 2009 r[/link]. ta akurat nie ma związku z wdrożeniem przepisów unijnej dyrektywy.

Przepisy znowelizowanej [link=http://www.rp.pl/aktyprawne/akty/akt.spr;jsessionid=F8810CD6491A699899644C58069F3B5D?n=1&id=172827&wid=333567]ustawy o VAT[/link] różnicują usługi na takie, do których w dalszym ciągu stosowane będą dotychczas obowiązujące zasady, i te objęte nowymi, wchodzącymi w życie z początkiem roku.

[srodtytul]Import z chwilą wykonania usługi[/srodtytul]

Najistotniejszą zmianą jest wprowadzona w art. 19a znowelizowanej ustawy o VAT zasada rozpoznawania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług z chwilą ich wykonania, niezależnie od tego, czy i kiedy zagraniczny usługodawca wystawił fakturę VAT.

Zasada ta znajdzie zastosowanie do usług, których miejsce świadczenia (a więc i opodatkowania) określa się zgodnie z art. 28b ustawy o VAT, a więc m.in. do tzw. usług o charakterze niematerialnym, usług na ruchomym majątku rzeczowym, usług transportu towarów, usług wykonywanych przez pośredników.

W takim wypadku odpowiednie zastosowanie będzie miał też art. 19 ust. 11 ustawy o VAT. Oznacza to, że w przypadku importu usług, o których mowa w art. 28b, zapłata części należności przed wykonaniem usługi wywoływać będzie – podobnie jak w obecnym stanie prawnym – powstanie obowiązku podatkowego w imporcie usług.

[srodtytul]Usługi o charakterze ciągłym[/srodtytul]

Poza tym ustawodawca zdecydował się również na zdefiniowanie momentu wykonania usług, w przypadku gdy są one świadczone w sposób ciągły, w następujących po sobie okresach rozliczeniowych.

I tak, zgodnie z art. 19a znowelizowanej ustawy, gdy w związku ze świadczeniem usług, w odniesieniu do których zastosowanie znajduje art. 28b ustawy o VAT, ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, usługi te uznaje się za wykonane z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te rozliczenia lub płatności, do momentu zakończenia świadczenia tych usług.

Przepis ten sankcjonuje utrwaloną w praktyce zasadę, że za dzień zakończenia usług o charakterze ciągłym (np. usługi doradcze, zarządcze) uznaje się zakończenie określonego umownie okresu rozliczeniowego. Wyjątkiem jest sytuacja, gdy usługi te świadczone są w okresie rozliczeniowym dłuższym niż rok, a w danym roku nie upływają terminy ich płatności.

Wówczas, zgodnie z art. 19a pkt 2 ustawy o VAT, usługi te uznaje się za wykonane z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia ich świadczenia.

[ramka] [b]Przykład[/b]

W przypadku importu usług zarządczych, rozliczanych w okresach miesięcznych, obowiązek podatkowy będzie powstawał w ostatnim dniu każdego miesiąca rozliczeniowego, aż do zakończenia okresu, przez który ta usługa będzie świadczona.

Natomiast przy zakupie licencji udzielonej z dniem 1 stycznia na okres 1,5 roku (zakładając, że rok kalendarzowy jest dla podatnika jednocześnie rokiem podatkowym), obowiązek podatkowy w imporcie usług powstanie u niego w odpowiedniej części z ostatnim dniem roku oraz w pozostałej części po upływie okresu obowiązywania tej licencji.[/ramka]

[srodtytul]Kiedy zastosujemy stare zasady [/srodtytul]

Jak wynika z art. 19 ust. 19 ustawy o VAT, do importu usług, dla których miejsce świadczenia zostało określone według innych zasad niż wskazane w art. 28b ustawy o VAT, nadal obowiązywać będą dotychczasowe reguły ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego.

Będzie on zatem co do zasady powstawał z chwilą wystawienia faktury, nie później niż siódmego dnia licząc od dnia wykonania usługi (z wyjątkiem usług, w odniesieniu do których zastosowanie znajdzie jeden ze szczególnych momentów powstania obowiązku podatkowego, określony w art. 19 ust. 13 ustawy o VAT).

Dotychczasowe zasady ustalania momentu powstania obowiązku podatkowego będą więc miały zastosowanie w odniesieniu do importu następujących usług:

- związanych z nieruchomościami,

- transportu pasażerów,

- wstępu na imprezy kulturalne, artystyczne i inne,

- restauracyjnych i kateringowych, w tym wykonywanych na pokładach statków,

- krótkoterminowego wynajmu środków transportu.

[srodtytul]Ujednolicenie, ale czy uproszczenie?[/srodtytul]

Niewątpliwą zaletą omawianej nowelizacji jest pewne ujednolicenie zróżnicowanych obecnie (i w praktyce często kłopotliwych) zasad rozpoznawania obowiązku podatkowego w imporcie usług.

Nie sposób jednak nie zauważyć, że zastosowanie w praktyce nowych regulacji wiązać się może z trudnościami praktycznymi, jakie z pewnością spowoduje u podatników konieczność każdorazowego identyfikowania momentu zakończenia niektórych usług.

Jednoznaczne określenie tego momentu w przypadku świadczeń takich jak wykonywana poza granicami kraju naprawa maszyn czy urządzeń może bowiem okazać się znacznie utrudnione.

[i]Autorka jest konsultantką

Autor jest menedżerem w Deloitte (biuro we Wrocławiu)[/i]