W praktyce nie ma zgody co do tego, za jaki okres podatnicy mają prawo dochodzić stwierdzenia nadpłaty podatku od nieruchomości uiszczonego w wysokości wyższej od należnej. Zagadnienie to jest przedmiotem sporów toczonych przez podatników z organami podatkowymi.
Niejednokrotnie spory te miały swój finał w sądach administracyjnych, które również niejednoznacznie rozstrzygały tę kwestię. W ostatnim czasie ukształtowała się jednak korzystna dla podatników linia orzecznicza sądów, zgodnie z którą do wniosków o stwierdzenie nadpłaty składanych po zmianie zastosowanie znajdą przepisy w znowelizowanym brzmieniu.
I to pomimo tego, że nadpłata powstała w starym stanie prawnym. Kwestia ta ma wymiar praktyczny, zgodnie bowiem z korzystnym dla podatników poglądem, co do zasady, do końca 2013 roku podatnicy mogą skutecznie występować z wnioskami o stwierdzenie nadpłaty powstałej w 2008 roku >patrz tabela.
Spory o nowelizację
W wyniku nowelizacji termin, w którym podatnicy mogą złożyć wniosek o stwierdzenie nadpłaty, został wydłużony. Obecnie co do zasady, wynosi on 5 lat od końca roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Choć znowelizowany przepis obowiązuje już ponad cztery lata, do dziś podatnicy składający deklaracje oraz samodzielnie wpłacający podatek od nieruchomości w comiesięcznych ratach (głównie osoby prawne oraz jednostki organizacyjne i spółki niemające osobowości prawnej) spierają się z organami podatkowymi o to, kiedy można zastosować nowy, korzystniejszy przepis.
Przykład
TERMIN DŁUŻSZY PRAWIE O ROK
Podatnik ABC sp. z o.o. z siedzibą w gminie Z. od roku 2005 jest właścicielem wiaty magazynowej niemającej przegród budowlanych, którą dotychczas wykazywał do opodatkowania podatkiem od nieruchomości jako budynek związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Podatek naliczany był od powierzchni użytkowej wiaty, którą podatnik ustalił na 100 m2. Wartość początkowa wiaty (stanowiąca podstawę amortyzacji) to 10 000 zł.
W deklaracji za rok 2013 podatnik wykazał obciążenie podatkowe z tego tytułu w kwocie 2282 zł (100 m2 x stawka 22,82 za 1 m2 powierzchni związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej). W marcu 2013 r. podatnik przeprowadził kompleksową weryfikację swoich rozliczeń w zakresie podatku od nieruchomości przy pomocy zewnętrznych doradców. W efekcie ustalił, że wiata powinna być zakwalifikowana do budowli, a nie do budynków, ponieważ nie ma fundamentów ani przegród budowlanych.
Podstawę opodatkowania powinna w tym przypadku stanowić wartość początkowa wiaty (10 000 zł). W efekcie roczne obciążenie podatkowe z tego tytułu to kwota 200 zł (2 proc. od ww. wartości). Podatnik zidentyfikował więc oszczędność podatkową za 2013 rok w kwocie 2082 zł. Analogiczna oszczędność dotyczy lat poprzednich, stanowiąc nadpłatę podatkową. Za jaki okres podatnik ma szansę odzyskać nadpłacony podatek?
WARIANT 1
Zgodnie z przepisami obowiązującymi do 31 grudnia 2008 r. (a więc w brzmieniu z momentu powstania nadpłaty odnośnie do 2008 roku) – podatnik może żądać stwierdzenia nadpłaty za lata 2009–2012. Nie może natomiast dochodzić nadpłaty za rok 2008, ponieważ upłynął już pięcioletni termin od złożenia deklaracji na podatek od nieruchomości za ten rok (zgodnie z przepisami deklaracja ta musiała być złożona do 15 stycznia 2008 r.).
WARIANT 2
Zgodnie z przepisami obowiązującymi od 1 stycznia 2009 r. (a więc w brzmieniu z momentu złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty, tj. 2013 r.) – podatnik może żądać stwierdzenia nadpłaty za lata 2009 – 2012, jak również za rok 2008. Nie upłynął bowiem jeszcze pięcioletni termin liczony od końca 2008 r. (w którym upłynął termin na zapłatę podatku od nieruchomości za 2008 rok). Podatnik może zatem dochodzić zwrotu nadpłaconego podatku w większej kwocie i ma na to czas do końca 2013 roku.
Istotny moment powstania...
W wyroku NSA z 14 maja 2009 r. (I FSK 660/09) oraz w wyroku z 5 kwietnia 2012 r. (II FSK 2529/10) sąd uznał, że do zdarzeń zaistniałych przed wejściem w życie znowelizowanej ustawy należy stosować przepisy obowiązujące w dniu zaistnienia zdarzenia.
To niekorzystny dla podatników pogląd, zgodnie z którym w przypadku postępowań podatkowych w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości należy stosować art. 79 § 2 o.p. w brzmieniu sprzed nowelizacji, jeśli w tym czasie powstała nadpłata podatkowa.
Podobne stanowisko zajmowały niekiedy również wojewódzkie sądy administracyjne – dla przykładu w wyroku z 25 listopada 2011 r. (I SA/Wr 1233/11) WSA we Wrocławiu orzekł, że w postępowaniach o stwierdzenie nadpłaty powinien mieć zastosowanie art. 79 § 2 pkt 2 o.p. w brzmieniu obowiązującym w dacie powstania dochodzonej nadpłaty. Ustawa nowelizująca ordynację podatkową nie zawierała bowiem przepisów intertemporalnych wyłączających tą regułę.
...czy dzień wystąpienia z żądaniem
W ostatnim czasie ukształtowała się jednak linia orzecznicza przychylająca się do innego, korzystnego dla podatników poglądu. NSA w wyroku z 16 listopada 2012 r.(II FSK 711/11) stwierdził, że do wniosków o stwierdzenie nadpłaty składanych od 1 stycznia 2009 r. zastosowanie mają korzystniejsze dla podatników przepisy, wydłużające termin skutecznego występowania podatników z żądaniem.
Przemawia za tym zarówno wola ustawodawcy, jak i sama wykładnia przepisów. Skoro w ustawie nowelizującej ustawodawca wymienił wyraźne zdarzenia, do których zastosowanie będą znajdować bezwzględnie przepisy dotychczasowe, to do pozostałych zdarzeń wprost niewymienionych mają zastosowanie przepisy nowe. Termin na złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty wynosi więc pięć lat od końca roku, w którym upłynął termin zapłaty podatku od nieruchomości. Podobny wniosek można wywieść z orzeczenia NSA z 13 września 2012 r. (II FSK 202/11).
Korzystne dla podatników stanowisko pojawiło się również w najnowszych wyrokach wojewódzkich sądów administracyjnych – m.in. wyrok WSA we Wrocławiu z 15 stycznia 2013 r. (I SA/Wr 1420/12) oraz wyrok WSA w Łodzi z 14 marca 2013 r. (I SA/Łd 1379/12).
Joanna Lentka konsultantka w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy we Wrocławiu
Komentuje Joanna Lentka,
konsultantka w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy we Wrocławiu
Wątpliwości dotyczące zmiany przepisów ordynacji podatkowej w zakresie terminu do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty zostały trafnie rozstrzygnięte przez NSA na korzyść podatników.
Intencją towarzyszącą ustawodawcy przy nowelizacji ustawy było zrównanie sytuacji prawnej organów podatkowych i podatników w zakresie terminu, w którym możliwe jest kwestionowanie przeszłych zobowiązań podatkowych (w tym również ewentualne dochodzenie nadpłaty).
Cel nowelizacji przepisów był więc jasny, co potwierdza m.in. uzasadnienie projektu ustawy zmieniającej. W mojej ocenie organy podatkowe są w błędzie twierdząc, że ustawa ta nie zawiera norm przejściowych rozstrzygających kwestię stosowania art. 79 § 2 o.p. w czasie. Ustawodawca celowo bowiem wymienił sytuacje, w których po nowelizacji mają znaleźć zastosowanie dotychczasowe przepisy. Nie ma wśród nich złożenia przez podatnika wniosku o stwierdzenie nadpłaty.
Jak pokazuje praktyka, wątpliwości wynikające z nieprecyzyjnej legislacji rozstrzygane są niejednokrotnie przez organy podatkowe na niekorzyść podatników nawet wtedy, gdy sądy administracyjne prezentują odmienny pogląd. Dlatego najświeższe orzeczenia NSA bez wątpienia nie spowodują automatycznego zakończenia sporów z organami podatkowymi. Dostarczają one jednak podatnikom solidnych argumentów.
Michał Bogacz starszy konsultant w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy we Wrocławiu
Michał Bogacz starszy
konsultant w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy we Wrocławiu
Co opisywana linia orzecznicza w praktyce oznacza dla podatników? Sądy potwierdzają, że podatnicy mają więcej czasu na wsteczną korektę deklaracji w podatku od nieruchomości. Do końca bieżącego roku mogą oni jeszcze bliżej przyjrzeć się rozliczeniu tego podatku za lata 2008–2012.
W sytuacji zidentyfikowania oszczędności za poprzednie lata podatkowe będzie można odzyskać wyższą kwotę nadpłaconego podatku, bo również za 2008 rok. Podatnicy mają zatem, zgodnie z intencjami ustawodawcy, więcej czasu na dochodzenie ewentualnych nadpłat w różnego rodzaju podatkach.
Opisywany problem dotyczy nie tylko podatku od nieruchomości. Z drugiej strony, choć cytowane najnowsze orzeczenia sądów administracyjnych dają podatnikom sporo nadziei, to całościowe orzecznictwo NSA w tym zakresie nie może być uznane za jednolite. Podatnicy występujący z wnioskami o stwierdzenie nadpłaty powinni więc mieć świadomość istniejącego nadal ryzyka sporu z organami podatkowymi.
>Czym jest nadpłata
Na potrzeby ustaw podatkowych, zgodnie z art. 72 o.p., za nadpłatę uważa się kwotę:
- nadpłaconego lub nienależnie zapłaconego podatku ;
- podatku pobraną przez płatnika nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
- zobowiązania zapłaconego przez płatnika lub inkasenta, jeżeli w decyzji o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej;
- zobowiązania zapłaconego przez osobę trzecią lub spadkobiercę, jeżeli w decyzji o ich odpowiedzialności podatkowej lub decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego spadkodawcy określono je nienależnie lub w wysokości większej od należnej.
Tabela
Jak zmieniły się przepisy
termin do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty (art. 79 § 2 o.p.):
przepis w brzmieniu obowiązującym
do 31 grudnia 2008 r.
przepis w brzmieniu obowiązującym
od 1 stycznia 2009 r.
Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty wygasa: [pkt 2] w przypadkach, o których mowa w art. 75
§ 2 pkt 1 lit. a i b oraz w pkt 2 lit. a i b – po upływie 5 lat od dnia złożenia zeznania (deklaracji)
Prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty
wygasa po upływie terminu
przedawnienia zobowiązania podatkowego
termin przedawnienia zobowiązania podatkowego (art. 70 § 1 o.p.):
Zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego,
w którym upłynął termin płatności podatku
Termin na złożenie deklaracji w podatku od nieruchomości dla osób prawnych,
jednostek organizacyjnych oraz spółek niemających osobowości prawnej
(art. 6 ust. 9 u.p.o.l.):
Przepis w brzmieniu obowiązującym
do 31 grudnia 2011 r.
Przepis obowiązujący w brzmieniu
od 1 stycznia 2012 r.
w terminie do 15 stycznia, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu – w terminie 14 dni
od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających
powstanie tego obowiązku
w terminie do 31 stycznia, a jeżeli obowiązek podatkowy powstał po tym dniu – w terminie 14 dni
od dnia zaistnienia okoliczności uzasadniających
powstanie tego obowiązku
