- Nasza spółka zajmuje się sprzedażą wysyłkową książek. Zamówione towary wysyłamy do klienta za pośrednictwem Poczty Polskiej, która wystawia na nas fakturę na usługę zwolnioną z VAT. W jaki sposób powinniśmy obciążyć klienta opłatą pocztową?

– pyta czytelnik

Objęcie usług pocztowych zwolnieniem z VAT ma charakter podmiotowo- przedmiotowy. Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 17 ustawy o VAT, zwolnieniem z VAT objęte są usługi pocztowe oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana – realizowane przez operatora obowiązanego do świadczenia powszechnych usług pocztowych.

Zwolnienie to ma więc zastosowanie wyłącznie do usług pocztowych świadczonych przez Pocztę Polską SA, która jest jedynym w kraju publicznym operatorem pocztowym. Charakter tego zwolnienia wyklucza jego stosowanie przez inne podmioty, tj. niebędące pocztą państwową. Z tego powodu firma wysyłkowa nie może zastosować zwolnienia z VAT dla usługi pocztowej, której kosztami obciąża klienta.

Świadczenia kompleksowe

Co do zasady obciążenie klienta opłatą pocztową za wysłane książki powinno nastąpić z zastosowaniem stawki właściwej dla dostarczonego towaru. Uznaje się bowiem, że dla świadczeń o charakterze złożonym, czyli świadczeń o charakterze kompleksowym składającym się z kilku elementów, jak np. dostawa towarów w połączeniu z kosztami jej przesyłki, podstawą opodatkowania VAT jest wartość dostarczonych towarów wraz z opłatą za przesyłkę.

Jak wynika z art. 29 ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest całość świadczenia należnego od nabywcy, czyli świadczenie główne wraz ze świadczeniami dodatkowymi.

Oznacza to konieczność opodatkowania opłaty pocztowej według stawki przynależnej dostawie towarów, w związku z którą opłata ta została poniesiona. Potwierdzają to w swoich wyjaśnieniach organy podatkowe, czego przykładem jest pismo Izby Skarbowej w Katowicach z 1 lutego 2012 r. (IBP-P2/443-1202/11/ASz).

Izba uznała w nim, że koszty wysyłki ponoszone w związku ze sprzedażą książek są elementem świadczenia zasadniczego i zwiększają kwotę należną od nabywcy z tytułu dostawy towarów. W związku z tym powinny być opodatkowane według stawki VAT właściwej dla sprzedawanych towarów, tj. odpowiednio 5 lub 23 proc.

Jeśli natomiast na jednej fakturze znajdują się pozycje książkowe opodatkowane stawką 5 i 23 proc., to wówczas – zdaniem organu podatkowego – koszty przesyłki należy przyporządkować poszczególnym towarom i zastosować do nich taką samą stawkę jak dla towarów, z którymi są związane.

Na rzecz klienta, ale pod swoim szyldem

Z tym stanowiskiem zgadzają się również sądy administracyjne, czego przykładem jest wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 grudnia 2010 r. (I FSK 1974/09), z którego wynika, że:

„W sytuacji bowiem gdy sprzedawca zobowiązuje się dostarczyć towar kupującemu do wskazanego przez niego miejsca, realizowane świadczenie obejmuje również koszty przesłania lub przewozu. Wynika to z treści art. 29 ust. 1 ustawy o VAT stanowiącego, iż podstawą opodatkowania jest obrót. Obrotem natomiast jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku.

Kwota należna obejmuje całość świadczenia należnego od nabywcy. W związku z powyższym kwota należna obejmuje wszystkie koszty związane z dostawą przez podatnika towarów, kształtujące w efekcie kwotę żądaną od nabywcy. Również koszty przesyłki stanowią element podstawy opodatkowania i to zarówno wówczas, gdy z zawartej umowy wynika, że są one doliczane do ceny, jak i wówczas, gdy umowa nic o tym nie stanowi”.

Takie rozwiązanie należy przyjąć wówczas, gdy firma wysyłkowa nabywa usługę pocztową na rzecz klienta, ale we własnym imieniu. Jak wynika z art. 28 Dyrektywy 2006/112/WE, jeśli podatnik, działając we własnym imieniu, ale na rzecz osoby trzeciej, bierze udział w świadczeniu usług, przyjmuje się, że podatnik ten sam otrzymał i wyświadczył te usługi.

Czynność tę uznaje się więc za świadczenie usługi, która podlega opodatkowaniu, a podstawą opodatkowania jest wówczas kwota należna z tytułu świadczenia usługi, pomniejszona o kwotę podatku (art. 30 ust. 3 ustawy o VAT).

W takiej sytuacji obciążenie klienta kosztami opłaty pocztowej jest świadczeniem usługi, która jako element pomocniczy dla świadczenia głównego powinna zostać opodatkowana według stawki VAT właściwej dla wysłanych książek.

W imieniu i na rzecz odbiorcy

Możliwe jest przyjęcie jeszcze innego rozwiązania, na podstawie którego obciążenie klienta opłatą pocztową będzie pozostawało całkowicie poza zakresem VAT. Obciążenie opłatą pocztową nie będzie podlegało VAT, gdy usługa zostanie nabyta przez firmę wysyłkową w imieniu i na rzecz klienta.

Taka sytuacja wystąpi wtedy, gdy klient kupujący książki udzieli firmie wysyłkowej pełnomocnictwa do zawarcia w jego imieniu i na jego rachunek umowy o świadczenie usług z operatorem pocztowym.

Rozwiązanie to znajduje podstawę w art. 79 lit. c Dyrektywy 2006/112/WE, z którego wynika, że z podstawy opodatkowania wyłącza się zwrot wydatków poniesionych w imieniu i na rzecz nabywcy lub usługobiorcy, jeżeli zostały one zaksięgowane przez podatnika jedynie przejściowo, a podatnik przedstawi dowód na rzeczywistą kwotę tych kosztów i nie odliczy od nich VAT, który ewentualnie mógł zostać naliczony. Jeżeli więc:

- umowa zawarta z klientem uprawniałaby firmę wysyłkową do poniesienia opłaty pocztowej w jego imieniu (najlepiej na podstawie udzielonego pełnomocnictwa),

- wydatek na tę opłatę zostałby co prawda uregulowany przez tę firmę, ale jego poniesienie byłoby działaniem na rzecz klienta,

- umowa między stronami nie przewidywałaby wynagrodzenia z tytułu uregulowania opłaty pocztowej w imieniu i na rzecz klienta,

- firma wysyłkowa posiadałaby dowód na poniesienie rzeczywistej kwoty kosztów opła-

ty pocztowej – to wówczas zwrot faktycznie poniesionych przez firmę wysyłkową kosztów opłaty pocztowej pozostanie poza zakresem VAT. Potwierdziła to Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 17 sierpnia 2011 r. (IPPP3/443-697/11-2/MPe).

Organ podatkowy w piśmie tym wyjaśnił, że:

„(…) w przypadku gdy sprzedawca posiada pełnomocnictwo do zawarcia umowy o świadczenie usług pocztowych w imieniu i na rachunek kupującego – mamy do czynienia ze zwrotem kosztów i kwota ta nie wchodzi do podstawy opodatkowania, gdyż nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy obrotu, o którym mowa w art. 29 ust. 1 ustawy o VAT.

Podkreślić jednak należy, iż w opisanej sytuacji nie podlega opodatkowaniu jedynie kwota stanowiąca zwrot rzeczywistych kosztów przesyłki, natomiast opodatkowaniu podlegać będzie ewentualna różnica pomiędzy faktyczną kwotą opłaty pocztowej (niższą) a pobraną na ten cel należnością od kupującego przez Wnioskodawcę, jako dodatkowy przychód”.