PCC: Darowizna przedsiębiorstwa nie zawsze z podatkiem

Przedsiębiorstwem – zgodnie z art. 55

1

kodeksu cywilnego – jest zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej. Obecnie podkreśla się w piśmiennictwie, że przedsiębiorstwo (zespół składników) nie obejmuje zobowiązań. Oznacza to, że czynność mająca za przedmiot przedsiębiorstwo, np. darowizna, sama z siebie nie obejmuje jego zobowiązań. Zastrzeżenie to ma znaczenie dla analizy opodatkowania darowizn podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC).

Tylko w części

W świetle art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o PCC, podatkowi temu podlega czynność cywilnoprawna umowy darowizny w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy. Z przepisu tego wynika, że opodatkowana będzie tylko taka darowizna, która wiąże się jednocześnie z przeniesieniem na obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy. Znaczenie ma tu nie tyle sam przedmiot darowizny, co przejmowane w związku z nim obciążenia.

W tym kontekście należy zauważyć, że skoro w skład przedsiębiorstwa nie wchodzą zobowiązania, to w wyniku darowizny obdarowany tych zobowiązań z zasady nie nabywa (nie przejmuje). To jest zaś warunkiem opodatkowania PCC każdej darowizny. W konsekwencji z reguły darowizna przedsiębiorstwa nie będzie opodatkowana tym podatkiem.

Odpowiedzialność nabywcy

W odniesieniu do PCC od darowizny przedsiębiorstwa, pojawiły się jednak wątpliwości na gruncie art. 554 kodeksu cywilnego. Zgodnie z tym przepisem, nabywca przedsiębiorstwa jest odpowiedzialny solidarnie ze zbywcą za jego zobowiązania związane z prowadzeniem przedsiębiorstwa lub gospodarstwa, chyba że w chwili nabycia nie wiedział o tych zobowiązaniach, mimo zachowania należytej staranności. Odpowiedzialność nabywcy ogranicza się do wartości nabytego przedsiębiorstwa lub gospodarstwa według stanu w chwili nabycia, a według cen w chwili zaspokojenia wierzyciela. Odpowiedzialności tej nie można bez zgody wierzyciela wyłączyć ani ograniczyć.

W regulacji tej ustanowiono zasadę, zgodnie z którą nabywca przedsiębiorstwa, a więc także obdarowany, ponosi odpowiedzialność za zobowiązania tego przedsiębiorstwa. Mamy tu do czynienia z odpowiedzialnością solidarną, tzn. wierzyciele mogą domagać się należności zarówno od zbywcy przedsiębiorstwa (w przypadku darowizny – od darczyńcy), jak i od nabywcy (obdarowanego).

W związku z tym, może pojawić się wątpliwość z punktu widzenia PCC. Nabywca przedsiębiorstwa będzie w ramach odpowiedzialności solidarnej odpowiadał za zobowiązania tego przedsiębiorstwa. Jeżeli więc uznamy to za sytuację analogiczną z przejęciem długu (>patrz ramka), to będzie to powodowało konieczność zapłaty PCC w przypadku darowizny tego przedsiębiorstwa.

Wniosek ten jest jednak nieuzasadniony. Przytoczona wyżej instytucja odpowiedzialności solidarnej nie jest tożsama z przejęciem długu (ciężaru lub zobowiązania). Przejęcie długu ze swojej istoty polega na tym, że dotychczasowy dłużnik zostaje zwolniony ze swojego zobowiązania, a w jego miejsce wchodzi inny podmiot. Inaczej wygląda sytuacja w przypadku odpowiedzialności solidarnej. Przede wszystkim nałożenie odpowiedzialności solidarnej nie zwalnia dotychczasowego dłużnika. Tak więc nie można mówić, że obdarowany przejmuje długi darczyńcy związane z prowadzonym przedsiębiorstwem. W konsekwencji, brak jest także w takiej sytuacji opodatkowania PCC. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w rozstrzygnięciach organów podatkowych, przykładowo w interpretacji Izby Skarbowej w Katowicach z 24 marca 2016 r. (IBPB-2-1/4514-27/16/MZ).

Innymi słowy, nabywca (obdarowany) nie przejmuje, na mocy ww. przepisu, zobowiązań przedsiębiorstwa. Nie zmienia się bowiem osoba dłużnika, którym w dalszym ciągu jest darczyńca (zbywający). Tak więc instytucja ta nie jest podstawą do opodatkowania PCC darowizny przedsiębiorstwa.

Przykład

Przedmiotem darowizny jest przedsiębiorstwo, którego wartość aktywów wynosi 1 000 000 zł. Z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa są związane zobowiązania wobec kontrahentów: spółki A – w wysokości 50 000 zł oraz spółki B – w wysokości 60 000 zł. Obdarowany wiedział o tych zobowiązaniach. Kontrahenci mogą domagać się spełnienia zobowiązania zarówno przez darczyńcę (prowadzącego dotychczas przedsiębiorstwo), jak i od obdarowanego. Ponieważ darczyńca w dalszym ciągu może odpowiadać za zobowiązania przedsiębiorstwa (są to jego zobowiązania), nie można uznać, że obdarowany przejął długi i ciężary albo zobowiązania darczyńcy. Nie wystąpi więc konieczność zapłaty PCC.

Gdy nastąpi przejęcie zobowiązań

Jak już wspomniano, darowizna przedsiębiorstwa będzie opodatkowana PCC tylko gdy będzie wiązać się z przejęciem długów i ciężarów od darczyńcy przez obdarowanego. Z sytuacją taką będziemy mieli do czynienia wtedy, gdy darowizna jest połączona z przejęciem długu (przejęciem zobowiązania).

Instytucja ta może mieć zastosowanie także w związku z darowizną przedsiębiorstwa. Jeżeli więc w umowie darowizny znajdą się postanowienia dotyczące przejęcia długów przedsiębiorstwa, to czynność ta będzie opodatkowana PCC. Wynika to wprost z przytoczonego wcześniej art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. d ustawy o PCC.

Jeżeli darowizna danego przedsiębiorstwa zostanie opodatkowana PCC, to obowiązek podatkowy będzie ciążyć na obdarowanym (art. 4 pkt 3 ustawy o PCC). Podstawę opodatkowania stanowi w tym przypadku wartość długów i ciężarów albo zobowiązań przejętych przez obdarowanego (art. 6 ust. 1 pkt 3 ustawy o PCC).

Przykład

Przedmiotem darowizny jest przedsiębiorstwo, którego wartość aktywów wynosi 1 000 000 zł. Z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa są związane zobowiązania wobec kontrahentów: spółki A – w wysokości 50 000 zł oraz spółki B – w wysokości 60 000 zł. Obaj kontrahenci wyrazili zgodę na to, żeby obdarowany przejął także zobowiązania przedsiębiorstwa (przejecie długu). W rezultacie, darczyńca nie będzie wobec tych spółek zobowiązany. W związku z tym, darowizna wiąże się z obowiązkiem zapłaty PCC od podstawy opodatkowania wynoszącej 110 000 zł.

Wierzyciele niekoniecznie się godzą

Możliwe są sytuacje, w których w umowie darowizny zawarto postanowienia o przejęciu długów przedsiębiorstwa przez obdarowanego, jednak bez uzyskania jednocześnie zgody wierzycieli (zgodę taką mogą oni bowiem wyrazić w późniejszym czasie). Tak więc w momencie zawarcia umowy darowizny nie jest nawet przesądzone, że przejęcie długu będzie skuteczne. Kwestia ta może wywoływać wątpliwości dotyczące opodatkowania PCC.

Należy jednak przypomnieć, że obowiązek podatkowy w PCC powstaje w momencie przeprowadzenia czynności (zawarcia umowy darowizny). W związku z tym w takiej sytuacji w momencie dokonania tej czynności darowiznę przedsiębiorstwa należy opodatkować. Jest tak, ponieważ sama czynność darowizny, wiąże się wtedy niewątpliwie docelowo z przejęciem przez obdarowanego długów tego przedsiębiorstwa. Nie zmienia tego fakt, że skuteczność tego przejęcia, na moment przekazania darowizny, nie jest pewna (jest zdarzeniem warunkowym zależącym od następczej zgody wierzycieli). Podatek należy bowiem określić w momencie wykonania czynności darowizny. Późniejsza, ewentualna odmowa wierzyciela na przejecie długu da natomiast prawo do wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od czynności cywilnoprawnych. Stanowisko to znalazło potwierdzanie w wyroku WSA w Białymstoku z 31 października 2013 r. (I SA/Bk 234/13).

Przykład

Przedmiotem darowizny jest przedsiębiorstwo, którego wartość aktywów wynosi 1 000 000 zł. Z funkcjonowaniem przedsiębiorstwa są związane zobowiązania wobec kontrahentów: spółki A – w wysokości 50 000 zł oraz spółki B – w wysokości 60 000 zł. W umowie darowizny znalazły się postanowienia, zgodnie z którymi zobowiązania te także powinny być przez obdarowanego przejęte. Właściwe umowy pomiędzy obdarowanym a spółką A i spółką B dopiero mają być w przyszłości zawarte. Wraz z momentem dokonania darowizny powstaje obowiązek zapłaty PCC od podstawy opodatkowania wynoszącej 110 000 zł. W późniejszym czasie umowę w sprawie przejęcia długu związanego z przedsiębiorstwem podpisała spółka A. Spółka B odmówiła natomiast zgody na przejęcie długu. W związku z tym, obdarowany może wystąpić z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w odniesieniu do podstawy opodatkowania wynoszącej 60 000 zł.

Inne podatki

Ewentualne opodatkowanie PCC przy darowiźnie przedsiębiorstwa dotyczy jedynie wartości zobowiązań (długów, ciężarów) przejmowanych wraz z tym przedsiębiorstwem. Na marginesie należy zauważyć, że wartość samego przedsiębiorstwa (jego aktywów) może mieć natomiast znaczenie w przypadku opodatkowania darowizny przedsiębiorstwa podatkami dochodowymi albo podatkiem od spadków i darowizn.

Autor jest konsultantem podatkowym w ECDDP Sp. z o.o.

podstawa prawna: ustawa z 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tekst jedn. DzU z 2016 r. poz. 223)

masz pytanie, wyślij e-mail, tygodnikpodatki@rp.pl