VAT od importu usług jest neutralny dla czynnego podatnika

W wydaniu „Eksperta Księgowego" z 27 stycznia opisaliśmy zasady ustalania obowiązku podatkowego i podstawy opodatkowania przy imporcie usług. Dziś zostaną omówione kolejne zagadnienia. Czynni podatnicy VAT (usługobiorcy) powinni wykazać import usług w prowadzonej przez siebie pełnej ewidencji VAT (za okres rozliczeniowy powstania obowiązku podatkowego). Nie istnieje jeden obowiązujący sposób prowadzenia tej ewidencji oraz ujmowania w niej importu usług. Import usług może być zatem wykazywany w „zwykłym" rejestrze sprzedaży/zakupów albo w specjalnie w tym celu utworzonym rejestrze importu usług.

Uwaga! Obowiązek wykazywania importu usług w ewidencji VAT nie dotyczy podatników VAT zwolnionych:

- podmiotowo (na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT, dotyczącego drobnych przedsiębiorców) lub

- przedmiotowo (na podstawie art. 43 ust. 1 ustawy o VAT).

Na podatnikach VAT zwolnionych nie ciąży więc obowiązek uwzględnienia importu usług w prowadzonej ewidencji uproszczonej. Nie muszą oni także zakładać w tym celu specjalnej ewidencji.

Który okres jest właściwy

VAT należny z tytułu importu usług stanowi równocześnie VAT naliczony, podlegający odliczeniu na zasadach ogólnych, a zatem w zakresie, w jakim importowane usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych (art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy o VAT). Prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do importowanych usług powstał obowiązek podatkowy, pod warunkiem uwzględnienia podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej. Na podobnych zasadach powstaje prawo do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wpłaty zaliczki na poczet importowanych usług (art. 86 ust. 10b pkt 3 i ust. 10c w zw. z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT; por. interpretację Izby Skarbowej w Poznaniu z 12 maja 2014 r., ILPP4/443-61/14-2/EWW). Jeśli podatnik nie odliczy VAT w pierwszym możliwym terminie, to może to zrobić w deklaracji za jeden z dwóch kolejnych okresów rozliczeniowych lub ewentualnie w drodze korekty deklaracji podatkowej za okres powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług, pod warunkiem że korekta taka nastąpi w ciągu pięciu lat, licząc od końca roku, w którym powstało prawo do odliczenia (art. 86 ust. 11 i 13a ustawy o VAT).

Uwaga! Obniżenie podatku należnego o naliczony (nie tylko w przypadku importu usług) to uprawnienie podatników zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni (art. 88 ust. 4 ustawy o VAT). Podatnicy zwolnieni muszą zapłacić VAT od importu usług, ale nie mają prawa go odliczyć.

Przykład

Podmiot P z siedzibą w Polsce (zarejestrowany jako podatnik VAT czynny) kupił licencję na oprogramowanie komputerowe na cztery miesiące (od 1 września 2015 r. do 31 grudnia 2015 r.) od podmiotu N z siedzibą w Niemczech (nieposiadającego stałego miejsca prowadzenia działalności w Polsce). W związku z tą transakcją polski usługobiorca zobowiązany jest rozliczyć import usług. Odliczenie podatku naliczonego może wykazać w deklaracji VAT-7 za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy od importu usługi licencyjnej. W przypadku usług licencyjnych obowiązek podatkowy w VAT powstaje z chwilą ich wykonania, czyli w rozpatrywanej sytuacji 31 grudnia 2015 r. Zatem polski usługobiorca P mógł odliczyć podatek w deklaracji VAT-7 za grudzień 2015 r., pod warunkiem że w tej samej deklaracji podatkowej uwzględnił podatek należny od importu ww. usługi.

Gdyby jednak podatnik nie odliczył podatku w deklaracji za grudzień 2015 r., to może uwzględnić podatek naliczony w deklaracji za styczeń lub za luty 2016 r. (jeżeli wykazał podatek należny w rozliczeniu za grudzień 2015 r.).

Jeśli nie odliczy podatku w żadnym z ww. terminów, to będzie mu przysługiwać prawo do odliczenia w drodze złożenia korekty deklaracji podatkowej za grudzień 2015 r. najpóźniej do końca 2020 r.

Nie wpływa na proporcję

Importu usług nie wlicza się do obrotu stanowiącego podstawę kalkulacji proporcji (tzw. współczynnika struktury sprzedaży), o której mowa w art. 90 ust. 3 ustawy o VAT. Nabywane w ten sposób usługi nie spełniają bowiem definicji sprzedaży (art. 2 pkt 22 ustawy o VAT). W wyniku importu usług nabywca (usługobiorca) nie wykonuje żadnej usługi. Jest on wyłącznie zobowiązany do rozliczenia VAT z tytułu nabycia transgranicznej usługi (por. interpretację Izby Skarbowej w Poznaniu z 28 stycznia 2015 r., ILPP4/443-582/14-4/BA; interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 23 lipca 2015 r., IBPP4/ 4512-189/15/PK).

Import usług wykazuje się w deklaracjach podatkowych: VAT-7/VAT-7K/VAT-7D/VAT-8/VAT-9M.

Nawet gdy są zwolnione

Obowiązek wykazywania importu usług ciąży na polskich usługobiorcach nawet wówczas, gdy importowane usługi są zwolnione od VAT. Podatek należny z tytułu importu nie jest co prawda naliczany, lecz pomimo to usługobiorcy zobligowani są ująć importowane usługi w ww. deklaracjach VAT.

Przykład

Import usługi nauki języka niemieckiego świadczonej przez niemiecką szkołę językową jest zwolniony od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 28 ustawy o VAT. Polski usługobiorca wykazuje go w deklaracji VAT-7/VAT-7K/VAT-7D.

Deklaracje VAT, w których wykazywany jest import usług, składane są do 25. dnia miesiąca następującego po miesiącu (kwartale), w którym powstał obowiązek podatkowy (art. 99 ust. 1–3 i 8–9 ustawy o VAT). W tym samym terminie podatek należny z tytułu importu usług podlega wpłacie do urzędu skarbowego (art. 103 ust. 1 i 2 ustawy o VAT).

Uwaga! Import usług nie wymaga składania informacji podsumowującej VAT-UE (por. interpretację Izby Skarbowej w Łodzi z 8 października 2014 r., IPTPP2/443-489/14-8/IR).