VAT: jak rozliczyć fakturę zaliczkową wystawioną przed terminem

Także ten ostatni musi się wstrzymać z odliczeniem podatku naliczonego do momentu wniesienia zapłaty.

- Prowadzę firmę zajmującą się projektowaniem i produkcją mebli biurowych. Ustaliłem z nabywcą, że przed rozpoczęciem prac otrzymam zaliczkę na poczet dostawy. Kontrahent postawił warunek, że wypłaci pieniądze dopiero po otrzymaniu faktury zaliczkowej. Jak rozliczyć fakturę zaliczkową wystawioną przed terminem? – pyta czytelnik.

Zasady dokumentowania i rozliczania zaliczki na gruncie VAT reguluje ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej.

Najpierw zapłata

Kontrahent nie miał podstaw prawnych do żądania wystawienia faktury zaliczkowej przed faktyczną datą wypłaty środków. Fakturę dokumentującą zaliczkę, co do zasady, należy wystawić dopiero po otrzymaniu pieniędzy. Jeżeli przedsiębiorca nie otrzymał zaliczki, to nie było podstaw do dokumentowania jej otrzymania.

Tak wynika z § 10 rozporządzenia ministra finansów z 28 marca 2011 r., regulującego zasady wystawiania faktur. Przepisy mówią, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część lub całość należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, fakturę wystawia się nie później niż siódmego dnia od dnia, w którym otrzymano część lub całość należności od nabywcy.

Można wcześniej...

Kolejność postępowania w przypadku otrzymania zaliczki powinna być zatem następująca: najpierw faktyczne otrzymanie zaliczki a dopiero następnie udokumentowanie jej fakturą.

W praktyce wystawienie faktury zaliczkowej przed otrzymaniem zaliczki jest jednak częste.

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 24 marca 2009 r. (I SA/Wr 1051/08)

wskazał, że przedwczesne wystawienie faktury zaliczkowej nie jest zabronione, bowiem przepisy prawa określają jedynie termin końcowy jej wystawienia, tj. nie później niż 7 dnia od otrzymania zaliczki. Sąd jednak zaznaczył, że aby wykazać obowiązek podatkowy, konieczne jest, aby zaliczka została wpłacona.

...ale bez skutków podatkowych

Po stronie usługodawcy przedwczesne wystawienie faktury zaliczkowej nie spowoduje więc powstania obowiązku podatkowego. Z art. 19 ust. 11 ustawy o VAT wynika, że jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części.

VAT powinien być więc rozliczony dopiero z chwilą rzeczywistego otrzymania zaliczki. W przypadku zaliczek data powstania obowiązku podatkowego nie jest tożsama z datą wystawienia faktury zaliczkowej. Ma to szczególne znaczenie, gdy do wystawienia faktury zaliczkowej oraz faktycznego otrzymania zaliczki doszło w dwóch różnych okresach rozliczeniowych.

Przykład

Przedsiębiorca w marcu wystawił fakturę zaliczkową na poczet dostawy towarów, która ma być zrealizowana w maju.

Kontrahent uregulował zaliczkę dopiero w kwietniu. Dostawca powinien wykazać obowiązek podatkowy w kwietniu – z chwilą faktycznego otrzymania środków pieniężnych.

Co z prawem do odliczenia

Wystawienie faktury zaliczkowej, przed terminem, ma konsekwencje także dla usługobiorcy. Kontrahent, który otrzyma fakturę zaliczkową wystawioną przedwcześnie, nie ma prawa do odliczenia z niej podatku naliczonego.

Mimo jednak, że dokument jest wystawiony wbrew zasadom wystawiania faktur, odbiorca nie jest całkowicie pozbawiony prawa do odliczenia. Przysługuje ono, jednak jest odroczone w czasie do faktycznego uiszczenia zaliczki. W wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 lutego 2011 r. (I FSK 298/10) czytamy, że do uzyskania przez odbiorcę faktury zaliczkowej prawa do odliczenia podatku naliczonego nie jest istotne zachowanie typowej kolejności: zapłacenie zaliczki – otrzymanie faktury, charakterystycznej dla faktur zaliczkowych. Doprowadziłoby to bowiem do naruszenia zasady neutralności VAT.

NSA w wyroku z 24 czerwca 2010 r. (I FSK 1079/09)