Do końca ubiegłego roku zwolnienie z podatku od towarów i usług obejmowało m.in. „usługi ochrony zabytków” PKWiU 92.52.12 (jako usługi związane z kulturą).
Przyjmowano, że prace o charakterze konserwatorskim – dotyczące zabytków – są takimi usługami i mogą korzystać ze zwolnienia od VAT (tak np. Izba Skarbowa w Bydgoszczy w piśmie z 4 czerwca 2010 r., ITPP1/443-280b/10/DM).
Od 1 stycznia 2011 r. do tego rodzaju czynności (tj. prac konserwatorskich dotyczących zabytków) co do zasady nie będzie już miało zastosowania zwolnienie podatkowe. Zgodnie bowiem z nowym art. 43 ust. 1 pkt 33 ustawy o VAT od podatku zwolnione są usługi kulturalne świadczone przez:
a) podmioty prawa publicznego lub inne podmioty uznane na podstawie odrębnych przepisów za instytucje o charakterze kulturalnym lub wpisane do rejestru instytucji kultury, prowadzonego przez organizatora będącego podmiotem tworzącym instytucje kultury w rozumieniu przepisów o organizowaniu i prowadzeniu działalności kulturalnej, oraz dostawa towarów ściśle z tymi usługami związana,
b) indywidualnych twórców i artystów wykonawców, w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, wynagradzane w formie honorariów, w tym za przekazanie lub udzielenie licencji do praw autorskich lub praw do artystycznego wykonania utworów.
W nowym stanie prawnym zwolnienie ma zatem charakter przedmiotowo-podmiotowy (a nie wyłącznie przedmiotowy, jak dotychczas).
Usługi konserwatorskie, nawet gdyby zaliczyć je do usług kulturalnych (a w kontekście nowej klasyfikacji PKWiU wywołuje to pewne wątpliwości, bo „usługi związane z kulturą” sklasyfikowane są w dziale 90 PKWiU z 2008 r., a w dziale 91 tej PKWiU są obecnie „usługi bibliotek, archiwów, muzeów oraz pozostałe usługi w zakresie kultury”), nie są wykonywane ani przez podmioty prawa publicznego, ani przez indywidualnych twórców i artystów wykonawców.
Są to prace o charakterze naprawczym. Nie tworzą żadnej nowej jakości, nie niosą ze sobą pierwiastka twórczego. W zakresie wykonywania tych prac wykonawca nie działa jako twórca. Nie jest więc spełniony warunek podmiotowy uprawniający do zwolnienia.
Nawet gdyby uznać, że świadczący prace konserwatorskie może być na podstawie odrębnych przepisów uznany za instytucję o charakterze kulturalnym lub podmiot wpisany do rejestru instytucji kultury, to przypomnieć trzeba, że zgodnie z art. 43 ust. 18 ustawy o VAT zwolnienie ma zastosowanie pod warunkiem, że podmioty (inne niż autorzy bądź twórcy) wykonujące czynności, o których mowa, nie osiągają w sposób systematyczny zysków z tej działalności, a w przypadku ich osiągnięcia nie przeznaczają ich w całości na kontynuację lub doskonalenie świadczonych usług.
Ten warunek co do zasady nie będzie spełniony w odniesieniu do usług konserwatorskich. Zwykle są one świadczone przez wykonawców w celu osiągania zysków.
Ustalona przez strony zamówienia publicznego cena, po jakiej ma zostać wykonane zamówienie, to cena brutto (zawierająca w sobie podatek od towarów i usług). To wykonawca odpowiada za właściwe określenie stawki podatku dla wykonywanych przez siebie czynności.
Obowiązek ten rozciąga się również na właściwe sporządzenie oferty. Wszelkie błędy w tym zakresie obciążają wykonawcę i mogą prowadzić do odrzucenia oferty jako błędnej.
W związku z tym od 1 stycznia 2011 r. do usług tych nie będą miały zastosowania zwolnienia od podatku. Przyjąć zatem należy, że ceny podawane w ofertach na wykonywanie prac o charakterze konserwatorskim powinny zawierać 23-proc. podatek VAT.
Autor jest doktor nauk prawnych, wspólnikiem w EOL Kancelaria Doradztwa Podatkowego
Zobacz cały poradnik Zmiany w VAT w 2011 r.
