Jaką stawką opodatkować sprzedaż materiałów wraz z ich montażem

Nie pozwala na to rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT.

Od 1 maja 2004 r. sprzedaż artykułów budowlanych opodatkowana jest 22-proc. VAT. Niższą 7-proc. stawkę przewidziano jedynie do robót budowlano-montażowych, remontów i robót konserwacyjnych związanych z budownictwem mieszkaniowym (teraz 7-proc. stawka VAT stosowana jest do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym). Jakie miało to skutki, łatwo przewidzieć. Wykonujący roboty budowlane z użyciem własnych materiałów w obiektach budownictwa mieszkaniowego musieli odpowiedzieć sobie na pytanie: wyświadczyłem usługę i stosuję 7-proc. stawkę VAT czy też dokonałem dostawy towaru i muszę zastosować 22-proc. stawkę podatku?

Odpowiedź na to pytanie miała być prostsza po zmianie rozporządzenia w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT – od 15 lutego 2005 r. Wtedy to bowiem w załączniku nr 1 dodana została pozycja 19, z której wynikało, że 7-proc. stawka VAT dotyczy usług montażu okien i drzwi przeprowadzanych przez ich producenta w obiektach budownictwa mieszkaniowego. Od 1 stycznia 2008 r. 7-proc. stawką opodatkowany jest montaż okien i drzwi przez ich producenta, dokonywany w obiektach budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy o VAT, lub ich częściach, z wyłączeniem lokali użytkowych, a także dokonywany w pozostałych obiektach lub lokalach, o których mowa w art. 41 ust. 12a ustawy (czyli obiektach budownictwa mieszkaniowego lub ich częściach, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokali mieszkalnych w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w PKOB w dziale 12).

Treść przepisu nadal stawia w uprzywilejowanej pozycji producentów okien i drzwi. Nie ma wątpliwości, że wykonują kompleksową usługę, do której stosowana powinna być jedna stawka VAT (7 proc.).

Co jednak zrobić z przypadkami, jakie miały miejsce wcześniej, a więc przed zmianą przepisów 15 lutego 2005 r. Zwłaszcza że w sądach swój finał znajduje dużo takich spraw.

Jedna z nich zakończyła się korzystnym dla podatnika wyrokiem. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu stwierdził, że czynność polegająca na wyprodukowaniu a następnie wmontowaniu wyprodukowanych okien jest bez wątpienia jedną czynnością, którą trzeba kwalifikować jako usługę, nie zaś jako dostawę towaru (wyrok z 28 lutego 2008 r., I SA/ Wr 1632). W sprawie chodziło o to, jak opodatkować montaż stolarki okiennej wykonany przez producenta. Sąd zgodził się, by była to stawka 7 proc. W uzasadnieniu czytamy: „mając na uwadze, iż wykonywane przez podatnika usługi czyniły zadość definicji robót związanych z budownictwem mieszkaniowym, zawartej w ust. 2 art. 146, usługi te należało zakwalifikować do robót budowlano-montażowych, do których zastosowanie, w badanym okresie, miała stawka podatku VAT obniżona, wynosząca 7 proc. (...), nie zaś stawka podstawowa (22 proc.), określona w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT”.

Do podobnych wniosków doszedł WSA w Warszawie w wyroku z 4 kwietnia 2008 r. (III SA/ Wa 274/08). Spór dotyczył, podobnie jak we wcześniejszej sprawie, tego, czy można stosować 7-proc. stawkę VAT w działalności polegającej na świadczeniu usługi budowlano-montażowej, w której skład wchodziła również dostawa towaru. Sąd stwierdził, że w przypadku czynności o kompleksowym charakterze, „na które składa się czynność podstawowa, której wykonanie było celem umowy zawartej przez podatnika z klientem, a także inne czynności o charakterze pomocniczym, które były niezbędne do wykonania czynności podstawowej, ustalając właściwą stawkę podatku od towarów i usług należy przyjmować jednolitą stawkę dla całego kompleksu czynności, biorąc pod uwagę charakter czynności podstawowej – w rozpoznawanej sprawie stawka 7 proc.”. Zdaniem sądu nie można zgodzić się z interpretacją organów podatkowych. Prowadziłaby ona bowiem do wniosku, że świadczenia wykonane przez producentów okien są inaczej opodatkowane niż takie same świadczenia wykonywane przez nieproducentów.

Nie zawsze jednak sądy były tak przychylne. Na przykład WSA w Bydgoszczy w wyroku z 1 czerwca 2005 r. (I SA/ Bd 180/05) stwierdził, że pojęcie robót budowlano-montażowych obejmuje jedynie samą usługę montażu okien, bez użytych do jej wykonania materiałów (czyli okien), które w takim wypadku wyodrębnić należy jako odpłatną dostawę towaru. Podobnie uważał WSA w Białymstoku (wyrok z 14 listopada 2006 r., I SA/Bk 337/ 06).

Kwestia traktowania montażu okien w obiektach budownictwa mieszkaniowego przez producenta budziła wiele kontrowersji. Wprowadzono zatem 15 lutego 2005 r. zmiany do rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT, przesądzając, że taki montaż stanowi kompleksową usługę świadczoną przez podatnika i podlega w całości opodatkowaniu stawką 7 proc.

Moim zdaniem to, że w taki a nie inny sposób uregulowano tę sprawę, powinno mieć wpływ na interpretację przepisów mających zastosowanie w podobnych sytuacjach w przeszłości. W poprzednim stanie prawnym prawo do preferencyjnej stawki wywodzone było z brzmienia art. 146 ustawy o VAT, zgodnie z którym stawkę 7 proc. stosowało się do robót budowlano-montażowych związanych z budownictwem mieszkaniowym. WSA we Wrocławiu w wyroku z 28 lutego 2008 r. stanął przed koniecznością odpowiedzi na pytanie, czy wspomniany przepis ustawy o VAT miał zastosowanie w odniesieniu do podatnika wytwarzającego z własnych materiałów stolarkę okienną i montującego ją w mieszkaniu swojego klienta. Sąd uznał, że przepis ten powinien mieć zastosowanie. Słusznie stwierdził, że świadczenie podatnika powinno być w tym wypadku uznane za kompleksowe, obejmujące montaż okna w budynku i wykonanie niezbędnej do tego stolarki. Z punktu widzenia klienta istotne było zamontowanie stolarki i przeprowadzenie odpowiednich robót budowlanych, a nie przeniesienie na niego prawa do rozporządzania, w wyniku dostawy, wyprodukowanymi przez podatnika towarami. Zatem świadczenie to powinno być zaklasyfikowane jako usługa (usługowy element świadczenia jest bowiem przeważający).