Popularnym sposobem rozliczania wielu transakcji jest ustalenie płatności za umówione okresy. Dotyczy to nie tylko świadczenia usług (np. najmu), lecz również dostaw towarów. Przyjęcie takiego sposobu rozliczeń upraszcza raportowanie transakcji dla potrzeb VAT. Uproszczenie to wynika z przepisów dotyczących obowiązku podatkowego. Co istotne, możliwość ich stosowania potwierdzają najnowsze wyroki NSA.

Raportowanie transakcji

Co do zasady, obowiązek podatkowy w VAT powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi. W przypadku dostaw rozliczanych okresowo istotny jest art. 19a ust. 3 i 4 ustawy o VAT. Na ich mocy dostawę, dla której ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu rozliczeniowego. Koniec okresu rozliczeniowego wyznacza zatem datę powstania obowiązku podatkowego.

Mogłoby się wydawać, że przywołane przepisy nie wywołują wątpliwości. Jednak stosowanie wyjątku określonego w art. 19a ust. 3 i 4 ustawy o VAT do dostaw towarów było kwestionowane przez organy podatkowe. Miało na to wpływ uznanie, że wyjątek ten dotyczy „sprzedaży o charakterze ciągłym" oraz rozumienie tego terminu.

Dostawa ciągła

Zdaniem organów podatkowych powstanie obowiązku podatkowego na koniec okresu rozliczeniowego jest możliwe jedynie w przypadku „sprzedaży o charakterze ciągłym". Pojęcie to ograniczają one jednak wyłącznie do sytuacji, w których niemożliwe jest wyodrębnienie konkretnego świadczenia i ustalenie konkretnego momentu dostawy towaru (tak np. w interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z 4 maja 2016 r., IBPP1/4512-69/16/MS). Uniemożliwia to rozpoznanie obowiązku podatkowego na koniec okresu rozliczeniowego, gdy wykonano kilka pojedynczych i identyfikowalnych dostaw – nawet jeśli na mocy umowy fakturowano je łącznie za cały uzgodniony okres (tak np. w interpretacji dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z 6 czerwca 2014 r., IPTPP2/443-217/14-4/JN). Stanowisko takie było również do niedawna akceptowane przez sądy administracyjne (np. wyrok NSA z 17 kwietnia 2012 r., I FSK 935/11 czy wyrok NSA z 28 października 2016 r., IFSK 425/15).

Nowe podejście

W ostatnich miesiącach pojawiły się wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego zmieniające podejście do rozumienia terminu „sprzedaż o charakterze ciągłym". W wyrokach z 11 kwietnia 2017 r. (I FSK 1104/15) oraz z 12 lipca 2017 r. (I FSK 1714/15) NSA uznał, że „sprzedaż o charakterze ciągłym" ma miejsce również w sytuacji, gdy dokonano wielu dostaw, gdzie poszczególne dostawy są realizacją przyjętego zobowiązania do ich dokonania z określoną częstotliwością i rozliczenia w ustalonych okresach.

Przywołane wyroki dają mocny argument tym podatnikom, którzy realizując stałe dostawy, chcieliby uprościć swoje rozliczenia podatkowe. Wskazują na możliwość rozpoznania obowiązku podatkowego w VAT na koniec umówionego okresu rozliczeniowego – a nie z chwilą przeprowadzenia każdej pojedynczej dostawy. Miejmy nadzieję, że praktyka organów podatkowych podąży za wskazówkami NSA, a podatnicy będą mieli pewność co do bezpieczeństwa podatkowego związanego z takim rozwiązaniem.

Autor jest doradcą podatkowym, partnerem w SENDERO Tax & Legal

podstawa prawna: art. 19a ust. 1, 3 i 4 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów o usług (tekst jedn. DzU z 2017 r. poz. 1221 ze zm.)