Opłaty za korzystanie ze znaku towarowego w kosztach podatkowych

W kwietniu 2015 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie wydał wyrok (wyrok z 23 kwietnia 2015 r., III SA/Wa 2017/14, orzeczenie nieprawomocne), w którym zakwestionował zasadność zaliczania do kosztów uzyskania przychodu opłat licencyjnych, którymi polska spółka była obciążana przez zagraniczny podmiot powiązany.

Transakcja dotyczyła produkcji i sprzedaży towarów oraz usług związanych z powielaniem płyt DVD przez spółkę polską na rzecz podmiotu powiązanego, mającego siedzibę w Wielkiej Brytanii. Zagraniczny podmiot powiązany zawierał umowy z finalnymi odbiorcami płyt DVD, na podstawie, których i przy uwzględnieniu wynikającego z nich zapotrzebowania zlecał polskiej spółce produkcję, powielanie, pakowanie płyt oraz ich transport do swoich klientów.

Spółka polska była obciążana przez spółkę brytyjską opłatami licencyjnymi związanymi z faktem korzystania ze znaku towarowego, który był następnie wykorzystywany przy powielaniu płyt DVD. Koszty opłat licencyjnych ponoszonych w latach 2002-2003 polski podatnik zaliczał do kosztów uzyskania przychodu.

W wyniku postępowania kontrolnego przeprowadzonego przez UKS w Warszawie, a następnie decyzji Izby Skarbowej w Warszawie zaliczanie opłat licencyjnych do kosztów uzyskania przychodu uznano za nieprawidłowe.

Sąd w swoim orzeczeniu wziął pod uwagę kilka przesłanek. Po pierwsze, spółka działająca jako producent kontraktowy o ograniczonych ryzykach (ang. contract manufacturer) nie ponosiła ryzyk związanych z realizacją zamówień na rzecz brytyjskiego podmiotu powiązanego, który dostarczał wyroby klientom ostatecznym i który ponosił w pełni związane z tym ryzyka. Po drugie, zgodnie z modelem współpracy podmiotów, fakt używania znaku towarowego przez polską spółkę (na podstawie umowy licencyjnej) nie wpływał na liczbę zleceń otrzymywanych przez polską spółkę od zagranicznego podmiotu powiązanego. Dodatkowym argumentem było to, że przychody osiągane przez polską spółkę w całości pochodziły z wynagrodzenia otrzymywanego od brytyjskiego podmiotu powiązanego w związku z produkcją płyt DVD.

Sąd uznał opłatę licencyjną oraz fakt zaliczania jej do kosztów uzyskania przychodu za transfer zysku do podmiotu powiązanego. W rezultacie, sąd przyjął, że spółka polska nie powinna zaliczyć tego wydatku do kosztów uzyskania przychodu.

Ministerstwo zapowiada nasilenie kontroli...

W komunikatach z grudnia ubiegłego roku Ministerstwo Finansów dało jasno do zrozumienia, że rok 2016 będzie okresem zwiększonych kontroli skarbowych, mających głównie na celu weryfikację transakcji wewnątrzgrupowych pod kątem ich poprawności i zgodności z obowiązującymi przepisami.

Dodatkowo, 5 lutego 2016 r. Ministerstwo Finansów opublikowało na stronie internetowej komunikat, w którym określiło najbliższe plany w zakresie kontroli dotyczącej cen transferowych oraz wyniki zakończonych już postępowań na łączną kwotę ok. 834 mln zł. Jednym z rodzajów transakcji, w ramach której wykryto nieprawidłowości w kontrolach, było obciążenie spółki polskiej opłatami licencyjnymi. W szczególności, w komunikacie tym przytoczono przykład wyników jednej z kontroli przeprowadzonych w poprzednich latach, w wyniku której ustalono, że wysokość opłaty licencyjnej płaconej przez polskiego licencjobiorcę zagranicznemu udziałowcowi – licencjodawcy była ustalona w sposób nierynkowy. Zastosowanie nierynkowej wartości wynagrodzenia przełożyło się na korektę deklarowanych kosztów podatkowych za cztery lata podatkowe o ok. 25 mln zł.

Należy się zatem zastanowić, jak podatnicy, którzy płacą opłaty licencyjne na rzecz podmiotów powiązanych, mogą przygotować się potencjalnej kontroli w tym zakresie.

...więc warto się do nich przygotować

Kluczową kwestią w przypadku konieczności potencjalnej „obrony" opłat licencyjnych jest uwzględnienie w rozliczeniach z ich tytułu tzw. substancji biznesowej oraz odpowiednie udokumentowanie tego, że wysokość opłat jest zgodna z zasadą rynkowości (arm's lenght).

Zasada tzw. substancji biznesowej związana jest z koniecznością ekonomicznego uzasadnienia realizowanej transakcji oraz potwierdzenia, że spełniane funkcje, angażowane aktywa i ponoszone ryzyka odzwierciedlają faktyczny poziom zaangażowania podmiotu w transakcję. Natomiast zachowanie zasady arm's length opiera się na zastosowaniu takiego poziomu wynagrodzenia, który w podobnych okolicznościach zastosowałyby podmioty niepowiązane.

Kwestie wymagające analizy

Przeprowadzenie analizy transakcji dotyczącej opłat licencyjnych pod kątem jej poprawności powinno odbywać się na podstawie formalnych umów pomiędzy podmiotami oraz przede wszystkim na podstawie faktycznego przebiegu transakcji. Oznacza to, że należy zbadać, czy:

? licencjodawca faktycznie posiada aktywa umożliwiające zarządzanie i rozwój znaku towarowego, jak również ponosi ryzyka z tym związane,

? zasadne jest obciążenie podmiotów zależnych należnościami licencyjnymi. W tym aspekcie należy się m.in. zastanowić czy podmioty obciążane opłatami licencyjnymi odnoszą realne korzyści z jego użytkowania.

Dodatkowo, aby zabezpieczyć rynkowy charakter obciążeń wynikających z opłat licencyjnych, wskazane jest przeprowadzenie analizy porównawczej, która pomoże zebrać argumenty, że stosowany poziom opłat ustalony został na poziomie rynkowym.

—Marta Klepacz jest konsultantem w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy

podstawa prawna: ustawa z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jedn. DzU z 2014 r. poz. 851 ze zm.)

masz pytanie, wyślij e-mail, tygodnikpodatki@rp.pl

Opłaty licencyjne również na celowniku Komisji Europejskiej

Wykorzystanie opłat licencyjnych, jako źródła transferu dochodów i optymalizacji podatkowej stanowi również przedmiot zainteresowania Komisji Europejskiej. Pod koniec 2015 r. po przeprowadzeniu dochodzenia Komisja Europejska orzekła, że Holandia przyznała na podstawie indywidualnej interpretacji prawa podatkowego selektywne korzyści podatkowe jednemu z przedsiębiorstw z grupy Starbucks: Starbucks Manufacturing EMEA BV (nr sprawy SA.38374). W wyniku kontroli Komisji Europejskiej, władze podatkowe Holandii zostały zobowiązane do odzyskania należnego, lecz niezapłaconego podatku w wysokości około 20-30 mln euro.

Wydana w 2008 roku interpretacja indywidualna, mimo iż została zaakceptowana z punktu widzenia prawodawstwa krajowego, nie była zgodna z przepisami unijnymi oraz Wytycznymi OECD w zakresie cen transferowych. W transakcji opisanej w interpretacji stosowano bowiem metody, które nie odzwierciedlały rzeczywistych warunków rynkowych towarzyszących transakcjom, przez co transakcja nie zawierała tzw. substancji biznesowej.

W wyniku dochodzenia ustalono, że spółka holenderska płaci nierynkowe (tj. zbyt wysokie) stawki opłat licencyjnych na rzecz brytyjskiej spółki Alki LP z tytułu korzystania z własności intelektualnych obejmujących m.in. proces technologiczny palenia kawy.

Wysokość opłat została, zdaniem Komisji, określona na podstawie nieprawidłowo dobranych założeń wykorzystywanych przy szacowaniu wysokości opłat oraz przy zastosowaniu dwóch błędnych korekt w analizie porównawczej. Podważono także zasadność samego obciążenia spółki holenderskiej opłatami licencyjnymi, z uwagi na to, że była to jedyna spółka w grupie ponosząca tego typu koszty, a pomimo ponoszenia opłat licencyjnych nie zyskiwała przewagi konkurencyjnej z tytułu korzystania z własności niematerialnych spółki brytyjskiej. Co więcej, brak zasadności stosowania opłat licencyjnych związany był również z tym, że spółka brytyjska oficjalnie nie zatrudniała ani jednego pracownika, a pełnione przez nią funkcje nie odzwierciedlały poziomu ryzyka ekonomicznego.

Zdaniem autorki

Magdalena Marciniak, doradca podatkowy, szef Zespołu Cen Transferowych w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy

Ważne jest, aby wypracować odpowiedni model współpracy

Weryfikowanie zasadności obciążeń z tytułu opłat licencyjnych w ramach grup kapitałowych jest jednym z przedmiotów zainteresowania organów podatkowych, zarówno na polskim, jak i europejskim rynku. Ten typ transakcji może bowiem stanowić źródło transferu dochodów, poprzez zlokalizowanie spółki odpowiedzialnej za zarządzanie znakiem towarowym w jurysdykcji umożliwiającej ich neutralną podatkowo wypłatę, jak również możliwie niskie opodatkowanie.

Aby zmniejszyć ryzyko zakwestionowania zasadności przyjmowania obciążeń z tytułu licencji oraz zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodu, konieczne jest wypracowanie takiego modelu w ramach grupy kapitałowej, w którym spółka odpowiedzialna za rozwój oraz zarządzanie znakiem towarowym będzie angażowała odpowiednie aktywa (tj. przede wszystkim kapitał ludzki) oraz ponosiła ryzyka potwierdzające pełnioną przez nią rolę.

Dodatkowo, konieczne jest zebranie dowodów wskazujących na faktyczne korzyści ponoszone przez spółkę, która jest obciążana kosztami opłat licencyjnych oraz przełożenie korzystania ze znaku towarowego na zyski realizowane przez daną spółkę.