- Prowadzę działalność gospodarczą w zakresie handlu używanymi samochodami. Zdarza się, że kupuję samochody osobowe od podmiotów, które przy sprzedaży zastosowały zwolnienie z opodatkowania na podstawie rozporządzenia wykonawczego do ustawy o VAT, a przy zakupie tego auta częściowo odliczyły podatek naliczony. Czy w takiej sytuacji mogę sprzedać używany samochód osobowy w systemie VAT marża?
– pyta czytelnik.
Sprzedaż samochodu osobowego podlega zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 ustawy o VAT. Zwolnienie to może być zastosowane wówczas, gdy sprzedawcy nie przysługiwało przy zakupie tego towaru prawo do odliczenia kwoty podatku naliczonego, a towar posiada status towaru używanego.
Definicja towaru używanego znajduje się w art. 43 ust. 2 ustawy o VAT i zgodnie z tym przepisem towarami używanymi są ruchomości, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel.
Z art. 82 ust. 3 ustawy o VAT wynika uprawnienie przyznane ministrowi finansów do określenia, w drodze rozporządzenia, innych niż wynikających z art. 43 zwolnień od VAT. Przykładem potwierdzającym skorzystanie z tego uprawnienia jest zwolnienie określone w § 13 ust. 1 pkt 5 lit. a) rozporządzenia ministra finansów z 4 kwietnia 2011 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT – DzU nr 73, poz. 392 ze zm. (dalej: rozporządzenie).
Zgodnie z tym przepisem zwalnia się z VAT dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy nabyciu tych samochodów i pojazdów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50 proc. lub 60 proc. kwoty podatku określonej w fakturze, nie więcej jednak niż odpowiednio 5 tys. zł lub 6 tys. zł.
Zastosowanie tego zwolnienia wymaga również, aby okres używania samochodu osobowego przez podatnika dokonującego jego dostawy wyniósł co najmniej pół roku po nabyciu prawa do rozporządzania nim jak właściciel.
Dwie podstawy do zwolnienia z VAT
Przepisy o VAT przewidują dwie podstawy do zwolnienia dostawy samochodów osobowych z podatku od towarów i usług.
Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę towarów używanych, pod warunkiem że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
Z kolei zgodnie z § 13 ust. 1 pkt 5 lit. a) rozporządzenia ministra finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy nabyciu tych samochodów i pojazdów przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości 50 proc. lub 60 proc. kwoty podatku określonej w fakturze.
Szczególna forma uiszczania daniny
W niektórych przypadkach sprzedaż towarów używanych może być opodatkowana w systemie marży. Jest to szczególna forma opodatkowania, w której podstawą opodatkowania jest marża będąca różnicą między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszona o kwotę VAT.
W systemie VAT marża podstawą opodatkowania jest marża będąca różnicą między kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru a kwotą nabycia pomniejszoną o VAT
Taka procedura opodatkowania może być stosowana m.in. w przypadku dostawy towarów używanych. Warunkiem jest jednak, aby towar został nabyty przez podatnika w celu jego dalszej odsprzedaży, a w poprzedniej fazie obrotu podmiot sprzedający towar pozbawiony był prawa odliczenia VAT naliczonego przy jego nabyciu.
Definicja towarów używanych, sformułowana dla potrzeb rozliczenia VAT w systemie marży, różni się od definicji towarów używanych według art. 43 ust. 2 ustawy, która służy do stosowania zwolnienia z opodatkowania VAT. Zgodnie bowiem z art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy przez towary używane należy rozumieć ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie, inne niż dzieła sztuki, przedmioty kolekcjonerskie i antyki oraz inne niż metale szlachetne lub kamienie szlachetne.
Trzeba spełnić warunek
Aby w danej fazie obrotu można było zastosować opodatkowanie sprzedaży towaru używanego w systemie VAT marża, towar ten powinien zostać nabyty od podmiotów wymienionych w art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, w tym np. od podatnika VAT, który miał prawo zastosować do sprzedaży towaru zwolnienie przedmiotowe na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.
Niestety, wymieniony art. 120 ust. 10 ustawy o VAT, określający przypadki, w których sprzedaż towaru używanego może zostać opodatkowana w procedurze VAT marża, nie wskazuje na taką możliwość w sytuacji zastosowania przez dostawcę zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia.
Z tego powodu organy podatkowe odmawiały podatnikom prawa do zastosowania procedury VAT marża przy sprzedaży samochodu osobowego nabytego od podatnika, który zastosował zwolnienie z VAT na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia, a przy zakupie tego samochodu częściowo odliczył VAT w wysokości 50 proc. (nie więcej niż 5 tys. zł) lub 60 proc. (nie więcej niż 6 tys. zł) kwoty podatku określonej na fakturze.
Niekorzystne interpretacje fiskusa
Tak uznała m.in. Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 6 września 2011 r. (IPPP2/443-732/11-2/KG) oraz IS w Katowicach w interpretacjach z 18 maja 2012 r. (IBPP2/443-165/12/ICz) oraz z 21 września 2011 r. (IBPP2/443-782/11/WN).
Z tego ostatniego pisma wynika przy tym, że: „(...) w sytuacji nabycia samochodu osobowego od podmiotu, który dokonał odliczenia podatku naliczonego w części przy jego nabyciu, a przy sprzedaży skorzysta ze zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 ww. rozporządzenia ministra finansów, wnioskodawcy, przy jego dostawie nie będzie przysługiwało prawo do określenia podstawy opodatkowania metodą marży, gdyż nie zostaną spełnione przesłanki o których mowa w przepisie art. 120 ust. 10 ustawy. W zaistniałej sytuacji należy opodatkować taką transakcję na zasadach ogólnych."
Konieczność zastosowania zasad ogólnych przy sprzedaży używanego samochodu osobowego, wobec wykluczenia prawa do zastosowania procedury VAT marża przez podatników pośredniczących w tej sprzedaży, jest niekorzystna podatkowo.
Przykład
Auto-komis kupił używany samochód osobowy za kwotę 30 tys. zł. Dostawcą auta był przedsiębiorca, który przy nabyciu odliczył VAT naliczony w wysokości 60 proc. kwoty podatku naliczonego określonego na fakturze, zaś przy sprzedaży samochodu dla auto-komisu zastosował zwolnienie z opodatkowania na podstawie § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia. Auto-komis sprzedał samochód za 39 tys. zł.
W przypadku zastosowania procedury szczególnej marża brutto uzyskana z odsprzedaży używanego samochodu osobowego wyniosła 9 tys. zł (39 tys. zł – 30 tys. zł), co skutkuje ustaleniem podstawy opodatkowania w kwocie 7.317,07 zł oraz podatku należnego w kwocie 1.682,93 zł.
Natomiast zastosowanie zasad ogólnych do tej transakcji spowoduje, że fiskusowi trzeba będzie zapłacić dużo więcej. Podatek należny wyniesie 7.292,68 zł (31.707,32 zł x 23 proc.).
Zastosowanie zasad ogólnych w porównaniu z procedurą VAT marża jest niekorzystne z uwagi na wysokość podatku należnego, który należy oddać fiskusowi, przy jednoczesnym braku prawa do odliczenia kwoty podatku naliczonego od zakupu, która nie wystąpiła z uwagi na zwolnienie z opodatkowania zastosowane w poprzedniej fazie obrotu.
TSUE potwierdza brak prawa
Wątpliwości w sprawie zastosowania procedury VAT marża powziął również Naczelny Sąd Administracyjny, który postanowieniem z 25 lutego 2011 r. (I FSK 223/10) skierował do Trybunału Sprawiedliwości UE pytanie prejudycjalne.
Pytanie dotyczyło zastosowania procedury szczególnej „marży" przez podatników-pośredników w dostawach towarów używanych w sytuacji, gdy dokonują oni odsprzedaży zakupionych samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych, co do których zastosowano z mocy polskich przepisów krajowych przyjętych w § 13 ust. 1 pkt 5 rozporządzenia zwolnienie od podatku dostawy samochodów osobowych i innych pojazdów samochodowych przez podatników, którym przy ich nabyciu przysługiwało jedynie prawo do częściowego odliczenia podatku naliczonego, o którym stanowił art. 86 ust. 3 ustawy o VAT, jeżeli te samochody i pojazdy były towarami używanymi w rozumieniu art. 43 ust. 2 ustawy o VAT oraz art. 311 ust. 1 (1) Dyrektywy Rady 2006/112/WE.
Po rozpoznaniu sprawy TSUE w wyroku z 19 lipca 2012 r. (C-160/11) orzekł, że na gruncie przepisów Dyrektywy Rady 2006/112/WE podatnik pośrednik nie ma prawa do stosowania procedury opodatkowania marży przy dostawie pojazdów uznawanych za towary używane, nabytych uprzednio ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej od innego podatnika, który skorzystał z prawa do częściowego odliczenia podatku naliczonego od ceny tych pojazdów na wcześniejszym etapie obrotu.
Co należy zrobić
W sytuacji opisanej w pytaniu, podatnik pośredniczący w odsprzedaży używanego samochodu osobowego musi rozliczyć podatek od towarów i usług na zasadach ogólnych. Nie ma bowiem prawa do zastosowania procedury VAT marża na podstawie art. 120 ustawy o VAT.
