Przy imporcie i zapłacie za media obowiązują inne zasady

Ustawa o VAT mówi bowiem, że stosuje się w tym wypadku odpowiednio art. 86 ust. 10 ustawy o VAT.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT podatek naliczony stanowi kwota podatku należnego od importu usług, kwota podatku należnego od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca, oraz kwota podatku należnego z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów (z zastrzeżeniem art. 86 ust. 3 – 7 ustawy o VAT określającego kwotę podatku naliczonego m.in. z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów lub dostawy towarów, dla której podatnikiem jest ich nabywca – mających za przedmiot samochody osobowe i inne pojazdy samochodowe o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony).

Aby ustalić termin skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT, trzeba zastosować ust. 10 tego przepisu. Mówi on, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego powstaje w przypadkach, o których mowa w ust. 2 pkt 4 ustawy o VAT, w rozliczeniu za okres, w którym powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym u nabywcy odpowiednio od importu usług lub wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów bądź od dostawy towarów, dla której podatnikiem jest nabywca. Podobnie w odniesieniu do wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów przez małych podatników rozliczających się metodą kasową wypowiedział się Urząd Skarbowy w Krasnymstawie (interpretacja z 23 listopada 2004 r., PP/443-27/04).

Zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 4 ustawy o VAT prawo do obniżenia podatku należnego powstaje w przypadku spisu z natury określonego w art. 113 ust. 5 i 7 ustawy o VAT, nie później niż w rozliczeniu za okres, w którym dokonano tego spisu.

Art. 113 ust. 5 ustawy o VAT mówi, że jeżeli wartość sprzedaży u podatników zwolnionych od podatku na podstawie ust. 1 przekroczy 50 000 zł, zwolnienie traci moc w momencie jej przekroczenia. Obowiązek podatkowy powstaje z momentem przekroczenia tej kwoty, a opodatkowaniu podlega nadwyżka sprzedaży ponad tę kwotę. Za zgodą naczelnika urzędu skarbowego podatnik może pomniejszyć kwotę podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającą z dokumentów celnych oraz o kwotę podatku zapłaconą od wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, a także o kwoty podatku naliczonego wynikające z faktur dokumentujących zakupy dokonane przed dniem utraty zwolnienia, pod warunkiem:

-sporządzenia spisu z natury zapasów tych towarów posiadanych w dniu, w którym nastąpiło przekroczenie 50 000 zł, oraz

-przedłożenia w urzędzie skarbowym spisu w terminie 14 dni, licząc od dnia utraty zwolnienia.

Kwotę podatku naliczonego stanowi iloczyn ilości towarów objętych spisem z natury przez kwotę podatku naliczonego przypadającą na jednostkę towaru, z podziałem na poszczególne stawki podatkowe.

Wspomniane zasady mają, zgodnie z art. 113 ust. 7 ustawy o VAT, zastosowanie również do podatników, którzy rezygnują z przysługującego im zwolnienia na podstawie art. 113 ust. 1 ustawy o VAT, pod warunkiem pisemnego zawiadomienia naczelnika urzędu skarbowego przed początkiem miesiąca, w którym rezygnują ze zwolnienia.

W interpretacjach niektórych organów podatkowych (np. Izby Skarbowej w Gdańsku z 25 listopada 2004 r., PI/005-2128/04/CIP/01) pojawiają się twierdzenia, że do faktur dokumentujących nabycie mediów, o których mowa w art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT, należy stosować art. 86 ust. 10 pkt 3 tej ustawy. Mówi on, że prawo do obniżenia podatku należnego powstaje w przypadku ich nabycia, jeżeli faktura zawiera informację, jakiego okresu dotyczy, w rozliczeniu za okres, w którym przypada termin płatności.

Zgodnie z art. 19 ust. 13 pkt 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminu płatności, jeżeli został on określony w umowie właściwej dla rozliczeń z tytułu:

-dostaw energii elektrycznej i cieplnej oraz gazu przewodowego,

-świadczenia usług telekomunikacyjnych i radiokomunikacyjnych, z zastrzeżeniem ust. 18,

-świadczenia usług wymienionych w poz. 138 (usługi w zakresie rozprowadzania wody, symbol PKWiU 41.00.2) i poz. 153 (usługi w zakresie gospodarki ściekami oraz wywozu i unieszkodliwiania odpadów, usługi sanitarne i pokrewne, symbol PKWiU 90.0) załącznika nr 3 do ustawy o VAT.

Ustawodawca przewidział wprawdzie odpowiednie stosowanie do małych podatników rozliczających się metodą kasową art. 86 ust. 10 ustawy o VAT, ale nie pomyślał o tym w odniesieniu do art. 86 ust. 11 ustawy.

W związku z tym należy – moim zdaniem – przyjąć, że rozliczenie podatku naliczonego przez tych podatników możliwe jest jedynie w rozliczeniu za kwartał, w którym powstało prawo do odliczenia. Nie jest natomiast możliwe dokonanie odliczenia w następnym kwartale. W razie uchybienia terminowi na rozliczenie podatku naliczonego będzie to możliwe wyłącznie w drodze korekty deklaracji VAT-7K za kwartał, w którym powstało prawo do odliczenia podatku naliczonego. Odmienny pogląd wyraziła jednak Izba Skarbowa w Gdańsku w interpretacji z 25 listopada 2005 r. (PI/005-2128/04/CIP/01), dopuszczając stosowanie art. 86 ust. 11 ustawy o VAT. Izba stwierdziła, że dopiero uchybienie terminowi określonemu w tym przepisie skutkuje koniecznością korygowania deklaracji podatkowej (aby moc skorzystać z prawa do odliczenia podatku naliczonego).

Autor jest doradcą podatkowym w BDO Numerica SA