Jak rozliczyć zakup lokalu z przejęciem długu

- Firma A nabyła od firmy B lokal użytkowy, który był obciążony pożyczką udzieloną przez podmiot C. Firmy A i B sporządziły umowę sprzedaży lokalu wraz z umową przejęcia długu przez firmę A za zgodą podmiotu C (akt notarialny). Jakie obowiązki ciążą na podmiotach tej transakcji od strony podatku dochodowego (PIT) oraz VAT – szczególnie w związku z umową zwolnienia z długu? – pyta czytelniczka.

Jak stanowi art. 519 § 1 kodeksu cywilnego (k.c.), osoba trzecia może wstąpić na miejsce dłużnika, który zostaje z długu zwolniony. Jest to przejęcie długu. Może ono – jak wynika z art. 519 § 2 k.c. – nastąpić na dwa sposoby, tj.:

1) przez umowę między wierzycielem a osobą trzecią za zgodą dłużnika; oświadczenie dłużnika może być złożone którejkolwiek ze stron;

2) przez umowę między dłużnikiem a osobą trzecią za zgodą wierzyciela; oświadczenie wierzyciela może być złożone którejkolwiek ze stron (z zastrzeżeniem, że oświadczenie to jest bezskuteczne, jeżeli wierzyciel nie wiedział, że osoba przejmująca dług jest niewypłacalna).

W przedstawionej w pytaniu sytuacji zastosowano drugi z tych sposobów.

To odpłatne zbycie

Z udzielanych przez organy podatkowe wyjaśnień wynika, że odpłatne zbycie nieruchomości w zamian za przejęcie długu należy traktować dla celów podatkowych jak umowę sprzedaży nieruchomości. Jak czytamy w interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 8 kwietnia 2011 r. (IPPB2/415-130/11-7/MK), „(...) zawarcie umowy przejęcia długu, której skutkiem było odpłatne zbycie nieruchomości w zamian za przejęcie długu należy traktować dla celów podatkowych jak umowę sprzedaży nieruchomości". A zatem w przedstawionej sytuacji firma A uzyskała przychód z odpłatnego zbycia lokalu użytkowego.

Przychodem tym jest, co do zasady, wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia (zob. art. 19 ust. 1 ustawy o PIT). Jak przy tym wyjaśnił organ w cytowanej powyżej interpretacji, „(...) wyrażona w cenie wartość jest przychodem i to bez względu na to w jakiej formie cena ta została zapłacona. Mogło to nastąpić również i poprzez zwolnienie sprzedającego z długu".

A zatem w przedstawionej sytuacji firma B powinna rozpoznać podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym przychód w kwocie uwzględniającej również część ceny zapłaconą w formie zwolnienia jej z długu wobec firmy C. Kosztem uzyskania tego przychodu są – zakładając, że przedmiotowy lokal stanowił podlegający amortyzacji środek trwały firmy B – poniesione przez firmę B wydatki na nabycie lub wytworzenie przedmiotowego lokalu, pomniejszone o sumę dokonanych od niego odpisów amortyzacyjnych (zob. art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o PIT).

Zwolnienie lub stawka podstawowa

Jeżeli chodzi o skutki w VAT, to w przedstawionej sytuacji firma B dokonała podlegającej opodatkowaniu VAT odpłatnej dostawy lokalu użytkowego (zwolnionej od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT, a jeżeli żadne z tych zwolnień nie ma zastosowania – opodatkowanej VAT według stawki 23 proc.). Podstawą opodatkowania tej dostawy jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą firma B otrzymała lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od firmy A (zob. art. 29a ust. 1 ustawy o VAT), w tym część zapłaty dokonywana w formie zwolnienia firmy B z długu wobec firmy C.

Można zatem stwierdzić, że w firmie B wystąpiły w przedstawionej sytuacji skutki w podatku dochodowym oraz VAT analogiczne do skutków, które wystąpiłyby w przypadku „zwykłej" sprzedaży przedmiotowego lokalu użytkowego (tj. bez przejęcia długu). Podobnie zakup lokalu jest dla firmy A „zwykłym" zakupem. Z tytułu zakupu tego lokalu firma A jest na zasadach ogólnych uprawniona do odliczenia podatku naliczonego (jeżeli podatek ten wystąpił), jak również – zakładając, że przedmiotowy lokal firma A zaliczy do środków trwałych – może go amortyzować na zasadach ogólnych.

Uwaga na PCC

Umowy przejęcia długu nie zostały wymienione w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. W konsekwencji, umowy takie same w sobie nie podlegają opodatkowaniu PCC.

Jednak w przedstawionej sytuacji opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych może być umowa sprzedaży lokalu użytkowego – jeżeli przyjąć, że zawarta w przedstawionej sytuacji umowa jest umową sprzedaży również na użytek przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Kwestia ta nie jest oczywista. Jak czyta- my w wyroku WSA w Szcze- cinie z 13 listopada 2014 r. (I SA/Sz 491/14), „przejęcie długu skonstruowane zostało jako umowa, której stroną, oprócz przejemcy, może być wierzyciel lub dłużnik. Jednakże w każdym przypadku do zmiany dłużnika konieczna jest zgoda tej strony zobowiązania, która nie uczestniczy w umowie przejęcia długu. Wobec tego umowy zwolnienia z długu nie można utożsamiać z uregulowaną w art. 535 Kodeksu cywilnego umową sprzedaży. Przeniesienie własności nieruchomości na osobę trzecią w zamian za zwolnienie z długu jest więc odpłatnym zbyciem nieruchomości, dokonanym jednak na drodze innej umowy cywilnoprawnej niż umowa sprzedaży". W sytuacji opisanej w pytaniu powstanie obowiązek zapłaty PCC, jeżeli dostawa tego lokalu będzie zwolniona od VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy o VAT. Wyłączenie z opodatkowania PCC mające zastosowanie, jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od VAT z tytułu dokonania tej czynności, nie ma bowiem zastosowania między innymi w przypadku umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część (zob. art. 2 pkt 4 lit. b ustawy o PCC).

Do opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie dojdzie natomiast, jeżeli dostawa przedmiotowego lokalu użytkowego będzie w firmie B opodatkowana VAT według stawki 23 proc. Opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie podlegają bowiem czynności w zakresie, w jakim są opodatkowane VAT (zob. art. 2 pkt 4 lit. a ustawy o PCC).

Autor jest doradcą podatkowym