- Gmina realizuje inwestycję polegającą na budowie obiektu sportowego – zadaszonego lodowiska z zapleczem sanitarno-szatniowym, zapleczem technicznym oraz wypożyczalnią łyżew. Budynek będzie obiektem całorocznym. Zadaszone lodowisko z zapleczem sanitarno- szatniowym, zapleczem technicznym oraz wypożyczalnią łyżew spełnia definicję budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Przedmiotem sprzedaży na nowo budowanym obiekcie będzie usługa wejścia i korzystania z lodowiska, usługa wypożyczenia łyżew i usługa ostrzenia łyżew. Rodzajem działalności planowanej na obiekcie będzie wyłącznie sprzedaż usług opodatkowana podatkiem VAT dla osób fizycznych, szkół, grup zorganizowanych, fundacji, stowarzyszeń itp.

Niezwłocznie po zakończeniu inwestycji gmina zamierza przekazać budynek lodowiska umową aportu na rzecz Gminnego Ośrodka Sportu i Rekreacji sp. z o.o. (jednoosobowa spółka gmina). Gmina nie zamierza w jakikolwiek sposób korzystać z lodowiska do własnych celów. Wartość nominalna udziałów, jakie gmina otrzyma od spółki komunalnej odpowiada wartości aportu wnoszonego do spółki. Czy gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją budowy lodowiska przekazywanego aportem do spółki komunalnej?

Czytaj więcej:

Czy gmina odliczy podatek naliczony od zakupu autobusów elektrycznych?
Administracja Czy gmina odliczy podatek naliczony od zakupu autobusów elektrycznych?

Pro

Istota problemu w analizowanej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją budowy lodowiska (obiektu sportowego będącego budowlą) przekazywanego aportem do spółki komunalnej. Aby to stwierdzić należy przeanalizować czy aport zadaszonego lodowiska z zapleczem sanitarno-szatniowym, zapleczem technicznym oraz wypożyczalnią łyżew będzie podlegał opodatkowaniu VAT.

Wniesienie aportu a VAT

Aport to wkład na utworzenie lub powiększenie majątku spółki, który daje prawo do udziału w jej zyskach. Przedmiotem aportu mogą być pieniądze (aporty pieniężne), rzeczy lub prawa (aporty rzeczowe) oraz umiejętności, kompetencje techniczne czy zawodowe. W związku z wniesieniem wkładu do spółki realizują się dwa rodzaje świadczeń ekonomicznych:

- wnoszący wkład (aport) przenosi na spółkę, do której dokonuje wkładu, prawo do rozporządzania określonymi składnikami majątku,

- w zamian za aport wnoszący otrzymuje pewne uprawnienia (udziały) mające określoną wartość.

Taka transakcja bez wątpienia ma charakter odpłatny. Odpłatność może przybierać różne formy – nie jest konieczne, aby została ustalona lub dokonana w pieniądzu. Odpłatnością jest więc także np. otrzymanie udziałów spółki, w związku z którym wnoszący aport uzyskuje pewną wymierną korzyść.

Wniesienie aportu rzeczowego do spółki prawa handlowego lub cywilnego – w zależności od tego, co jest jego przedmiotem – spełnia definicję odpłatnej dostawy towarów lub odpłatnego świadczenia usług. Istnieje bowiem bezpośredni związek pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług, a otrzymanym wynagrodzeniem w formie wyrażonych pieniężnie udziałów. W sytuacji zatem, gdy przedmiotem aportu są towary w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy o VAT i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z odpłatną dostawą towarów w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Wnosząc do sp. o.o. aport w postaci zadaszonego lodowiska gmina nie będzie działała w roli organu władzy publicznej, lecz w charakterze podatnika podatku od towarów. Czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako dostawa towaru dokonywana za wynagrodzeniem (w formie wyrażonych pieniężnie udziałów) zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Czytaj więcej:

Zaniechanie inwestycji – czy gmina zachowa prawo do odliczenia naliczonego VAT?
Administracja Zaniechanie inwestycji – czy gmina zachowa prawo do odliczenia naliczonego VAT?

Pro

Zwolnienie od podatku

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, może korzystać ze zwolnienia od podatku. Dotyczy to również aportu obiektów budowlanych. W sytuacji, gdy aport korzystał ze zwolnienia z podatku VAT, to w świetle art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, gminie nie przysługiwałoby prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Przedmiotowe zadaszone lodowisko z zapleczem sanitarno-szatniowym, zapleczem technicznym oraz wypożyczalnią łyżew spełnia definicję budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 Prawa budowlanego. Zatem należy przeanalizować czy aport przedmiotowego lodowiska nie będzie zwolniony na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a lub pkt 2 ustawy o VAT.

W analizowanym przypadku gmina ma przekazać lodowisko w formie aportu spółce komunalnej niezwłocznie po zakończeniu inwestycji. Gmina nie zamierza w jakikolwiek sposób korzystać z lodowiska do własnych celów. Zatem przekazanie tej budowli nastąpi w ramach pierwszego zasiedlenia (zob. art. 2 pkt 14 ustawy o VAT). W konsekwencji aport lodowiska do spółki komunalnej nie będzie korzystał ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W analizowanej sprawie warunki, o których mowa w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w stosunku do nakładów na budowę przedmiotowego lodowiska, zostały spełnione. Po wybudowaniu lodowisko ma być przekazane aportem do spółki komunalnej, gdzie będzie służyć wyłącznie działalności opodatkowanej VAT. Oznacza to, że budowla zostanie wykorzystana do czynności opodatkowanych VAT, a gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur związanych z realizacją lodowiska. Tym samym nie będzie spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a) ustawy o VAT i w konsekwencji transakcja wniesienia aportem budowli nie będzie korzystała ze zwolnienia od VAT także na podstawie ww. art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Do aportu tej budowli (lodowiska) do spółki komunalnej nie znajdzie również zastosowania zwolnienie określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, gdyż gminie będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego w związku z budową lodowiska.

Czytaj więcej:

Zadania własne realizowane przez gminę za pośrednictwem spółek komunalnych
Administracja Zadania własne realizowane przez gminę za pośrednictwem spółek komunalnych

Pro

Podsumowanie

W konsekwencji, skoro nie można zastosować żadnego z przewidzianych zwolnień od podatku VAT do czynności wniesienia aportem budowli (lodowiska) do spółki komunalnej, to czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu przy zastosowaniu właściwej stawki podatku VAT jako odpłatna dostawa towarów.

Tym samym zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT gminie będzie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z faktur związanych z budową przedmiotowego lodowiska. Prawo do odliczenia będzie przysługiwało pod warunkiem niezaistnienia przesłanek negatywnych wynikających z art. 88 ustawy o VAT.

Zaprezentowane stanowisko podzielają organy podatkowe (interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 maja 2025 r., 0114-KDIP4-1.4012.102.2025.3.RMA).

Marcin Szymankiewicz, doradca podatkowy

Podstawa prawna:

- Ustawa z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r., poz. 361 ze zm.)

- Ustawa z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (tekst jedn. Dz.U. z 2024 r., poz. 1465 ze zm.)

- Ustawa z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz.U. z 2025 r., poz. 418)