Od tych odpowiedzi zależy, czy opodatkowanie 15 proc. obejmie tylko nadwyżkę ponad koszt fundatora, czy całą wartość mienia wydawanego z rozwiązywanej fundacji. Kłopot w tym, że pytanie padnie po latach, gdy rachunku maklerskiego fundatora dawno nie będzie, a udowodnić koszt będzie musiała fundacja. Dlatego zadbać o to trzeba już w dniu wniesienia majątku.

Dwie rubryki, dwa różne pytania

Ustawa z 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (dalej: u.f.r.) każe sporządzić spis mienia, w którym przy każdym wnoszonym składniku stoją obok siebie dwie liczby: wartość i wartość podatkowa (art. 27 u.f.r.). Wygląda to na zwykłą formalność, w rzeczywistości liczby te odpowiadają na dwa zupełnie różne pytania. Pierwsza to wartość rynkowa z dnia wniesienia (art. 19 u.f.r.). Od niej zależy proporcja, w jakiej fundator i jego najbliżsi będą zwolnieni z PIT. Druga to wartość podatkowa w rozumieniu art. 24q ust. 4 ustawy o CIT: wartość, jaką fundator przyjąłby za koszt uzyskania przychodów, gdyby sprzedał dany składnik tuż przed jego wniesieniem, nie wyższa od rynkowej. Od niej zależy, o ile przy rozwiązaniu fundacji pomniejszy się przychód opodatkowany 15-proc. CIT (art. 24q ust. 3). Pierwsza rubryka mówi więc, ile majątek był wart. Druga, ile fundatora kosztował.

Spis mienia działa jak kapsuła czasu. Fundator zamyka ją w dniu wniesienia, a otwiera urząd skarbowy w dniu rozwiązania, czasem po 30 latach. To, co do niej wtedy trafi, przesądzi o podatku. Obrazując to na liczbach: fundator kupił akcje za 1 mln zł, w dniu wniesienia są warte 3 mln zł, a po latach rozwiązywana fundacja rodzinna wydaje majątek wart 4 mln zł. Podstawa opodatkowania to 4 mln zł pomniejszone o 1 mln zł, czyli 3 mln zł, a podatek wynosi 450 tys. zł. Jeżeli w rubryce podatkowej ktoś wpisał wartość rynkową z dnia wniesienia (3 mln zł) i fundacja ją odliczy, zaniży podstawę opodatkowania do 1 mln zł, a podatek – do 150 tys. zł. Urząd upomni się o brakujące 300 tys. zł z odsetkami, a gdy stawka wzrośnie do 19 proc., co od 2027 r. przewiduje projekt nowelizacji, który po pierwszym czytaniu w Sejmie 6 października 2026 r. został skierowany do Komisji Finansów Publicznych (druk nr 3148), ta sama pomyłka będzie warta już 380 tys. zł. Błąd działa też w drugą stronę: gdy fundatorów jest kilku, historyczny koszt wpisany do rubryki rynkowej zaniża proporcję zwolnienia z PIT dla rodziny.

Najsilniejszy kontrargument

Można zapytać, po co ta przezorność. Spis mienia jest dokumentem wymaganym ustawą, sporządzanym przy ustanowieniu fundacji i aktualizowanym przy każdym kolejnym wniesieniu, a organ podatkowy ma obowiązek sam wyjaśnić stan faktyczny (art. 122 i art. 187 § 1 ordynacji podatkowej). Skoro wartość podatkową wpisano, urząd powinien ją przyjąć albo wykazać, że jest błędna.

Wydawać by się mogło, że to silny argument, jest jednak słabszy, niż wygląda. Ustawa pozwala odliczyć tylko taką wartość, jaką fundator przyjąłby za koszt przy sprzedaży, a koszt w podatku dochodowym to wydatek rzeczywiście poniesiony. Wpis w spisie jest oświadczeniem o tym wydatku, nie jego dowodem. Prawdopodobne jest, że organ, któremu fundacja rodzinna nie pokaże potwierdzeń zakupu, potraktuje wpis jak każdą niepopartą deklarację: obowiązek zbierania dowodów nie obejmuje dokumentów, które przestały istnieć, a skutki ich braku w sporach o koszty sądy administracyjne konsekwentnie przypisują temu, kto chce obniżyć podstawę opodatkowania. Nieustalone pozostaje, czy urząd przyjmie wtedy wartość zerową, czy spróbuje koszt oszacować. Orzecznictwa o dowodzeniu wysokości wartości podatkowej jeszcze nie ma, bo pierwsze fundacje rodzinne powstały w 2023 r., a spory o opodatkowanie mienia wydawanego przy ich rozwiązywaniu dopiero przed nami.

Dwa zegary

Wartość podatkową ustala się więc w dniu wniesienia mienia, a sprawdza przy rozwiązaniu fundacji rodzinnej, a między tymi datami działają dwa zegary. Pierwszy odmierza życie dowodów. Fundator zwykle przestaje o nie dbać, gdy przedawnią się jego własne rozliczenia, czyli po pięciu latach. Co najmniej tyle przepisy unijne każą firmom inwestycyjnym przechowywać dokumentację transakcji. Rachunki maklerskie się zamyka, biura łączą się lub znikają, a zagraniczny broker nie ma obowiązku odtwarzać historii zamkniętego rachunku na prośbę polskiej fundacji. Drugi zegar odmierza życie podatku. Zobowiązanie podatkowe fundacji z art. 24q ustawy o CIT powstaje dopiero przy rozwiązaniu i przedawnia się pięć lat po końcu roku, w którym minął termin zapłaty (art. 70 § 1 ordynacji podatkowej). Urzędnik może więc pytać o akcje kupione trzy dekady wcześniej, gdy fundatora już nie ma, a w zarządzie zasiadają jego wnuki.

Koszt nieruchomości zwykle da się odtworzyć z aktu notarialnego nabycia. Najbardziej narażone są papiery wartościowe kupowane latami w wielu transzach, udziały objęte aportem, kryptoaktywa i wszystko, co kupiono w walucie obcej, bo koszt przelicza się po średnim kursie NBP z dnia roboczego poprzedzającego zakup (art. 11a ust. 2 ustawy o PIT), a tego kursu nikt nie zapisuje w pamięci.

Rubryka, o którą toczy się spór

Przy gotówce problem dowodu niemal znika, bo przelew na rachunek fundacji zostaje w jej księgach. Pojawia się za to spór o samą rubrykę. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej od 2023 r. twierdzi, że złotówki nie mają wartości podatkowej, bo nie da się ich odpłatnie zbyć (np. interpretacja z 3 czerwca 2024 r., 0111-KDIB1-1.4010.183.2024.2.RH). Cztery wojewódzkie sądy administracyjne orzekły odwrotnie (sygn.: I SA/Łd 768/23, I SA/Po 774/23, III SA/Wa 2379/23, I SA/Kr 646/24). Wyroki są nieprawomocne, a NSA na dzień 12 października 2026 r. jeszcze się w tym przedmiocie nie wypowiedział. Ustawodawca nie zamierza sporu rozstrzygać. W konsultacjach rządowego przeglądu ustawy o fundacji rodzinnej padła propozycja, by dopisać do art. 24q ust. 4 wprost wniesione środki pieniężne. Ministerstwo Finansów odpowiedziało, że nie prowadzi prac w tym zakresie, a Ministerstwo Rozwoju i Technologii, że zagadnienie „ma zostać rozstrzygnięte przez NSA” (zestawienie uwag z 23 września 2026 r., uwaga nr 57). W rubryce warto wpisać nominał zgodnie z linią sądów, mając świadomość, że fiskus go dziś nie uzna, a ochronę da dopiero korzystna interpretacja wydana po prawomocnym wyroku sądu.

Warunek ustawowy

Austriackie prawo fundacji prywatnych zna ten problem od lat. Wypłata z Privatstiftung jest wolna od podatku jako zwrot wniesionego majątku (Substanzauszahlung) tylko wtedy, gdy fundacja bieżąco i prawidłowo prowadzi konto ewidencyjne (Evidenzkonto) z wartościami wnoszonego mienia (§ 27 ust. 5 pkt 8 austriackiej ustawy o podatku dochodowym, EStG 1988). Brak ewidencji odbiera zwolnienie z mocy ustawy. Zwolniona jest przy tym tylko ta część wypłaty, która przekracza zatrzymany zysk bilansowy, bo Austriacy przyjmują, że z fundacji najpierw wychodzi zysk, a dopiero potem wniesiona substancja. Dokładnie taką kolejność wypłat rozważa polski rząd w przeglądzie ustawy o fundacji rodzinnej z września 2026 r. Polski ustawodawca takiego warunku formalnego nie postawił: o odliczeniu decyduje rzeczywisty koszt fundatora, a nie sama księga. Analogia nie przenosi się więc wprost, ale wniosek praktyczny jest ten sam. Kto przy rozwiązaniu fundacji rodzinnej nie pokaże zapisu sprzed lat popartego dowodem, zapłaci tak, jakby cały majątek był zyskiem.

Dzień wniesienia majątku

Zanim spis mienia fundacji rodzinnej trafi do rejestrów, warto go przejrzeć pod kątem czerwonych flag. Wartość podatkowa równa rynkowej co do złotówki zwykle oznacza, że ktoś przepisał wycenę. Okrągła kwota bez daty i źródła to deklaracja, nieudokumentowany koszt. Jedna liczba dla pakietu kupowanego w kilku transzach i koszt w walucie bez przeliczenia na złote to gotowe pytania dla kontrolera skarbowego. Jedna flaga to sygnał do poprawki. Trzy naraz to materiał na spór, który fundacja przegra z braku dokumentów, a nie z braku racji.

Co zrobić? Po pierwsze, wypełniać obie rubryki osobno i z różnych źródeł: rynkową z wyceny lub notowań z dnia wniesienia, podatkową z dokumentów zakupu, pamiętając, że wartość podatkowa nie może przekroczyć rynkowej. Akcje otrzymane w darowiźnie mają koszt zerowy, a odziedziczone przejmują koszty poniesione przez spadkodawcę (art. 22 ust. 1m ustawy o PIT). Po drugie, dołączyć do spisu teczkę dowodów: potwierdzenia zakupu z prowizjami, pełną historię rachunku maklerskiego, przelewy, akty notarialne, umowy objęcia udziałów i kursy walut użyte do przeliczeń. Przy aktywach kupowanych w transzach trzeba od razu ustalić, które transze trafiają do fundacji. Bez takiego wskazania koszt liczy się od papierów nabytych najwcześniej (art. 24 ust. 10 ustawy o PIT).

Po trzecie, uczynić archiwum obowiązkiem fundacji, a nie pamięcią fundatora: uchwała zarządu albo postanowienie statutu, które nakazuje przechowywać dokumenty do upływu przedawnienia zobowiązania podatkowego po rozwiązaniu fundacji i przekazywać je protokołem przy każdej zmianie składu zarządu. Po czwarte, nie zawyżać rubryki w nadziei, że za 30 lat nikt nie sprawdzi. Zawyżony wpis nie jest oszczędnością, tylko odroczonym sporem, do którego zmuszony będzie już ktoś inny.

Fundator ma jedną okazję, by kapsułę czasu napełnić właściwie: dzień wniesienia majątku do fundacji. Co wtedy do niej nie trafi, będzie miało wymierny skutek po latach.

autor: Robert Nogacki, radca prawny, partner zarządzający Kancelarii Prawnej Skarbiec