Programy motywacyjne to popularny i skuteczny sposób na zachęcenie, w szczególności kadry menedżerskiej, do poszukiwania i wdrażania nowych pomysłów przyczyniających się do rozwoju firmy. Ich atrakcyjność związana jest z preferencjami podatkowymi z jakich – przy spełnieniu określonych warunków – mogą skorzystać jego uczestnicy. Udział w takim programie to przede wszystkim możliwość opodatkowania dochodu stawką 19 proc., zamiast stawką 32 proc., która mogłaby mieć zastosowanie przy opodatkowaniu według skali podatkowej. Dodatkowo, przychody z takiego programu nie podlegają ubezpieczeniom społecznym ani ubezpieczeniu zdrowotnemu.

Co jest nie tak

Aby skorzystać z dobrodziejstw programu motywacyjnego, jego uczestnik musi faktycznie objąć lub nabyć akcje spółki organizującej ten program. Do ich objęcia lub nabycia może dojść bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (dalej: ustawa o.i.f.), lub realizacji innych praw majątkowych. I tu pojawia się problem. A mianowicie, z jednej strony warranty subskrypcyjne są papierami wartościowymi w rozumieniu ustawy o PIT. Trzeba przy tym wskazać, że papiery wartościowe na gruncie ustawy o PIT to papiery wartościowe, o których mowa w art. 3 pkt 1 ustawy o.i.f. Z tym, że warranty subskrypcyjne zostały wymienione pod literą a w art. 3 pkt 1 ustawy o.i.f., a nie literą b, do której odwołuje się wprost definicja programu motywacyjnego z ustawy o PIT. Z drugiej natomiast strony, papiery wartościowe, w tym warranty subskrypcyjne, to prawa majątkowe.

I co tu począć…

Jak można się domyśleć, w praktyce ukształtowały się dwa – różne – podejścia do danego problemu. Zgodnie z pierwszym z nich, warranty subskrypcyjne to prawa majątkowe. W konsekwencji, objęcie akcji przez uczestników programu w wyniku ich realizacji powinno korzystać z preferencji podatkowych. Drugie stanowisko stoi z kolei w opozycji do pierwszego. Zgodnie z nim warranty subskrypcyjne nie są prawami majątkowymi, których zrealizowanie będzie uprawniało uczestników programu motywacyjnego do skorzystania ze stawki 19 proc. Brak możliwości zakwalifikowania warrantów subskrypcyjnych do praw majątkowych ma wynikać z tego, że przepis odwołuje się do realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o.i.f. Tym samym – według tego stanowiska – z zakresu innych praw majątkowych wyłączone zostały warranty subskrypcyjne.

Dyrektor KIS i podatnik, dwa bratanki

W kontekście tych stanowisk warto poświęcić chwilę uwagi interpretacjom podatkowym dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej. Podejście dyrektora KIS do omawianego problemu jest o tyle ciekawe, że w początkowym okresie funkcjonowania przepisów dotyczących programów motywacyjnych opowiadał się on za drugim z poglądów (zob. interpretację indywidualną z 22 czerwca 2018 r., 0112-KDIL3-3.4011.237. 2018.1.MW). Później jednak dyrektor KIS zmienił stanowisko na przeciwne, zgodne ze stanowiskiem podatników (zob. interpretacje indywidualne z 26 października 2018 r., 0114- KDIP3-2.4011.490.2018.1. JG1; z 16 października 2019 r., 0113-KDIPT2-3.4011.455. 2019.1.MS i z 9 lipca 2020 r., 0112-KDWL.4011.18.2020. 1.DK). Tym samym, ukształtował się w praktyce skarbowo-biznesowej jeden i to spójny sposób kwalifikowania warrantów subskrypcyjnych w ramach programów motywacyjnych.

Trzeba zabić tę miłość

Początkowe opowiedzenie się przez dyrektora KIS za brakiem możliwości zakwalifikowania warrantów subskrypcyjnych do innych praw majątkowych spowodowało zaangażowanie w sprawę sądów administracyjnych. To skutkowało wydaniem 30 listopada 2021 r. przez NSA wyroku w sprawie II FSK 808/19 oraz w sprawie II FSK 809/19. Niestety NSA zajął stanowisko niekorzystne dla podatników i podzielił początkowe stanowisko dyrektora KIS. Tym samym, wskazanie litery b w art. 3 pkt 1 ustawy o.i.f. i niewskazanie litery a tego przepisu – zdaniem NSA – jest wystarczające do tego, aby nie uznać warrantów subskrypcyjnych za prawo majątkowe, mimo że warranty subskrypcyjne takim prawem są.

ZDANIEM AUTORA
Mariusz Miśkiewicz - Senior Consultant w ALTO

Ufam, więc sprawdzam

A co w tej całej sytuacji powinni zrobić podatnicy? Mając na uwadze początkowe stanowisko dyrektora KIS oraz wyroki NSA, podatnicy planujący przystąpić do programów motywacyjnych opartych na warrantach subskrypcyjnych powinni wystąpić z wnioskiem do dyrektora KIS o wydanie interpretacji indywidualnej. Z kolei podatnicy, którzy już rozliczyli plany motywacyjne oparte na warrantach subskrypcyjnych, także mogą wystąpić z wnioskiem o wydanie interpretacji, ale mogą również dążyć do potwierdzenia sposobu rozliczenia na podstawie utrwalonej praktyki interpretacyjnej.

Nigdy nie wiadomo, jak długo dyrektor KIS pozostanie bratankiem.

Co na to fiskus

Mimo, wydania wskazanych wyroków linia interpretacyjna dyrektora KIS nie zmieniła się. Dyrektor KIS w dalszym ciągu stoi na stanowisku, że argumenty za brakiem zakwalifikowania warrantów subskrypcyjnych nie są na tyle przekonujące, aby wyłączyć je z kategorii innych praw majątkowych (zob. interpretację indywidualną z 10 maja 2022 r., 0114-KDIP3-1.4011.328. 2022.1.LS).

Podstawa prawna:

- art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi (tekst jedn. Dz.U. z 2022 r., poz. 861 ze zm.)

- art. 5a pkt 11 i art. 24 ust. 11b ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz.U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.)