Czy sprzedaż starych budynków i lokali, nabytych kilkadziesiąt lat temu (przed 1993 r., czyli w okresie, gdy nie obowiązywał jeszcze VAT) i aktualnie wynajmowanych, może być zwolniona z VAT? Czy dla właściwej kwalifikacji transakcji jako zwolnionej od VAT ma znaczenie, że zbywca tych budynków i lokali nie wytworzył ich (nie wybudował) ani nie ulepszał, czyli nie przebudowywał, nie rozbudowywał, nie rekonstruował, nie adaptował ani nie modernizował? – pyta czytelnik.
Zbycie gruntów zabudowanych budynkami i lokalami dla celów VAT należy rozpatrywać jako zbycie obydwu rzeczy razem. Oznacza to zastosowanie w tym przypadku zasady świadczenia złożonego. Zatem zbycie gruntów, które zostały zabudowane budynkami podlega opodatkowaniu VAT według tej samej stawki co budynki (lokale) na tych gruntach posadowione. W przypadku zbycia gruntu wraz z budynkami lub lokalami, zastosowanie ma art. 29a ust. 8 ustawy o VAT >patrz ramka, który stanowi o jednakowym opodatkowaniu (jednakowej stawce VAT lub jednakowym zwolnieniu z VAT) gruntu oraz zabudowań. Przy czym ważniejsze są zabudowania i to one decydują o stawce VAT, a grunt wtórnie „bierze" stawkę VAT z budynku.
W celu określenia skutków w VAT dla dostawy zabudowanych działek gruntu należy najpierw ustalić sposób opodatkowania budynków (lokali) trwale związanych z gruntem. W przypadku sprzedaży gruntu wraz z budynkiem lub lokalem, podstawa opodatkowania musi objąć zarówno grunt, jak i budynek (lokal). Jeżeli więc sprzedaż budynku jest zwolniona z VAT, to zwolnione będzie również zbycie gruntu, na którym ten budynek się znajduje.
Powyższe potwierdzają liczne interpretacje indywidualne, np. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 22 stycznia 2014 r., IPPP1/443-42/14-2/AP i interpelacja Izby Skarbowej w Łodzi z 18 lipca 2014 r., IPTPP4/443-408/14-5/UNR.
Należy zatem ustalić, czy obecnie sprzedawane stare (czyli nabyte przed 5 lipca 1993 r.) budynki oraz lokale są zwolnione z VAT. Jeśli tak, to ustalenie rodzaju opodatkowania dla całej wartości zbywanej nieruchomości, czyli zarówno wartości budynków (lokali) lub ich części trwale związanych z gruntem, jak i wartości gruntu na podstawie art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, będzie już czynnością wyłącznie automatyczną.
Zakres i zasady zwolnienia z VAT sprzedaży budynków lub ich części (lokali) zostały określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 i 10a ustawy o VAT. Oczywiście po spełnieniu wskazanych w tych przepisach warunków.
Z przepisów regulujących prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków lub ich części wynika, że w odniesieniu do tych obiektów budowlanych musi wystąpić jedna z dwóch podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Chodzi o art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT lub art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT >patrz ramka. Istotne jest zatem każdorazowe kompleksowe badanie okoliczności towarzyszących sprzedaży obiektów budowlanych.
WARIANT I
Artykuł 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dotyczy wyłącznie budynków wybudowanych lub ulepszanych, a następnie oddanych do użytkowania lub sprzedanych osobom trzecim. Z tym bowiem związane jest tzw. pierwsze zasiedlenie, kluczowe pojęcie użyte dla celów tego zwolnienia i zdefiniowane w art. 2 pkt 14 ustawy o VAT >patrz ramka. Przy czym „ulepszenie nieruchomości" przepisy o podatku dochodowym (do których odsyła wymieniony i cytowany przepis ustawy o VAT) definiują jako wydatki poniesione na przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację nieruchomości.
Ponieważ w sprawie, o którą pyta czytelnik, sprzedaż budynków oraz lokali nie nastąpiła ani po ich wybudowaniu ani ulepszeniu (sprzedawca tych budynków i lokali ani ich nie budował, ani też ich nie ulepszał), podstawy do zwolnienia tych nieruchomości należy upatrywać nie w pierwszej, lecz w drugiej podstawie do zwolnienia z VAT. Czyli nie w art. 43 ust. 1 pkt 10 lit. a i b ustawy o VAT (gdzie chodzi wyłącznie o tzw. pierwsze zasiedlenie, a takowego nie było), lecz w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b tej ustawy (gdzie nie ma mowy o pierwszym zasiedleniu, lecz o prawie do odliczeń).
WARIANT II
W drugim przepisie, tj. w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, chodzi wyłącznie o prawo do odliczeń. W opisanej w pytaniu sytuacji zbywcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w stosunku do sprzedawanych nieruchomości (pierwszy warunek zwolnienia z VAT). Przy czym chodzi tu o ewentualny podatek naliczony od kosztów wytworzenia lub nabycia sprzedawanych nieruchomości. Sprzedawane nieruchomości nie zostały wytworzone, lecz nabyte. Nastąpiło to przed 5 lipca 1993 r., tj. przed datą wejścia w życie przepisów ustawy o VAT. W tej sytuacji jest oczywiste, że skoro wówczas takie prawo nie istniało, to nie mogło komukolwiek przysługiwać.
Nie może bowiem istnieć prawo do odliczenia podatku naliczonego, jeśli pierwotny dostawca nie miał obowiązku tej dostawy opodatkować VAT. A nie ma przecież podatku naliczonego od zakupu bez podatku należnego od sprzedaży.
Spełnienie drugiego warunku zwolnienia z VAT wymienionego w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. b ustawy o VAT również jest oczywiste. Z pytania wynika, że dokonujący dostawy budynków nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, od których miałby prawo do odliczenia podatku. Skoro bowiem takich wydatków nie było, to nie istniało również prawo do odliczenia.
Przesłanki braku odliczeń przytoczone w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b ustawy o VAT w opisanej przez czytelnika sytuacji są spełnione. Zatem sprzedaż wskazanych nieruchomości jest zwolniona z VAT.
To, że nieruchomości przed ich sprzedażą były przedmiotem najmu nie ma żadnego znaczenia. Fakt ten miałby znaczenie wyłącznie, gdyby podstawę zwolnienia wywodzić z treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. A w przedmiotowej sprawie podstawa do zwolnienia od VAT nieruchomości zabudowanych wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Przyjęło się w praktyce, że określenie użyte w art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a ustawy o VAT, że „w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego", należy odnosić do wytworzenia nieruchomości lub ich nabycia, a nie do do ich oddania w użytkowanie na podstawie umowy najmu lub innej podobnej.
WNIOSEK
Sprzedaż nabytych kilkadziesiąt lat temu starych budynków i lokali aktualnie wynajmowanych, niewybudowanych ani nieulepszanych przez sprzedawcę, jest zwolniona z VAT. Podstawą prawną tego zwolnienia jest art. 43 ust. 1 pkt 10a lit. a i b ustawy o VAT.
Autorka jest niezależnym ekspertem i wykładowcą VAT, www.elzbietarogala.pl
Które przepisy ustawy o VAT są ważne przy dostawie nieruchomości
Art. 29a ust. 8:
W przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.
Art. 43 ust. 1 pkt 10:
Zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:
a. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
b. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.
Art. 2 pkt 14:
Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu, rozumie się przez to oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub pierwszemu użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:
a) wybudowaniu lub
b) ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 proc. wartości początkowej.
Art. 43 ust. 1 pkt 10a:
Zwalnia się od podatku od towarów i usług dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:
a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,
b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30 proc. wartości początkowej tych obiektów.
