W ubiegłym roku rozpoczęły się prace OECD w zakresie przeciwdziałania planowaniu podatkowemu skutkującemu uniknięciem opodatkowania lub jego przesunięciem do jurysdykcji o niskich stawkach podatku (prace w ramach BEPS – ang. base erosion and profit shifting). Efektem tych prac (których zakończenie planowane jest na przyszły rok) będą wytyczne/rozwiązania dla krajów OECD, które będą mogły być przez nie implementowane do lokalnego porządku prawnego.

Jednym z głównych tematów tych prac jest zapewnienie, aby transakcje pomiędzy podmiotami powiązanymi były wyceniane w zgodzie z kreowaniem wartości (ang. value creation). Co więcej, w projekcie raportu poświęconemu co do zasady wycenie wartości intelektualnych, którego najnowszą wersję opublikowano we wrześniu tego roku, sporo miejsca poświęcono tematowi podziału korzyści wynikających z synergii grupowej.

W tym kontekście warto się przyjrzeć tematowi centralizacji funkcji zaopatrzeniowej ?w grupie.

Są różne rodzaje współpracy

W praktyce często można się spotkać z centralizacją pewnych funkcji w ramach grup kapitałowych. Wynika to głównie z dążenia do uzyskania efektu skali, a w konsekwencji do osiągnięcia oszczędności kosztowych. Typowym przykładem jest centralizacja funkcji zakupowej ?i dążenie do osiągnięcia zwiększonej siły zakupowej.

Centralizacja może następować w formie odrębnie utworzonej do tego celu spółki lub w ramach jednej ze spółek ?w grupie.

Ponadto, współpraca może być prowadzona w jednej ?z dwóch form.

1. Forma agencyjna – gdzie spółka zaopatrzeniowa wstępuje jako pośrednik działający w imieniu i na rzecz zleceniodawcy. W tym przypadku faktury zakupowe za towary/usługi są wystawiane przez dostawcę bezpośrednio na faktycznego nabywcę. Agent natomiast jest wynagradzany przez nabywcę w formie prowizji (analogicznie dla agentów sprzedażowych).

2. Forma buy-sell – gdzie spółka zaopatrzeniowa wstępuje jako pośrednik działający we własnym imieniu. ?W tym przypadku faktury zakupowe za towary/usługi są wystawiane najpierw na spółkę zaopatrzeniową, a która następnie fakturuje faktycznego nabywcę. Wynagrodzeniem dla spółki zaopatrzeniowej jest różnica pomiędzy ceną nabycia a ceną odprzedaży.

Co mówi raport OCED

Raport OECD wskazuje, że wynagrodzenie nie powinno być rozważane, gdy korzyść dla spółki z grupy wynika ?z samego faktu bycia członkiem grupy, a jednocześnie brak celowego wspólnego działania pomiędzy spółką ?a grupą, aby daną korzyść osiągnąć. Przykładem może być jednostronne działanie dostawcy, który oferuje danej spółce korzystną cenę w nadziei, że nawiąże współpracę ?z inną spółką z grupy.

Gdy natomiast współdziałanie wynika z celowego wspólnego działania spółek w grupie (np. w odniesieniu do centralizacji funkcji zaopatrzeniowej), należy wówczas przeanalizować:

(i) ?zalety i wady takiego rozwiązania,

(ii) ?kwotę ewentualnej korzyści oraz

(iii) ?jak ta korzyść powinna zostać podzielona pomiędzy spółki z grupy.

Co do zasady korzyść taka powinna być przypisana ?w proporcji do wkładu, który doprowadził do wykreowania synergii. Przykładowo, jeśli grupa spółek celowo przeprowadziła konsolidację funkcji zakupowej w celu zwiększenia siły nabywczej, a przez to otrzymania lepszej ceny zakupu, to wynikająca z tego korzyść (pomniejszona o odpowiednie wynagrodzenie dla spółki zaopatrzeniowej) może zostać podzielona pomiędzy spółki np. proporcjonalnie do wielkości zamówień.

Na dwa sposoby

Wobec braku niepowiązanych podmiotów wykonujących podobne funkcje ?w praktyce, w zależności od roli spółki zaopatrzeniowej oraz jej doświadczenia i siły negocjacji (wartości dodanej), można rozważyć dwa modele rozliczeń:

1. wynagrodzenie na podstawie kosztów (metoda koszt plus/metoda marży transakcyjnej netto). Przykładowo rozliczenie ustalone na takich zasadach może być zasadne w sytuacji, gdy rola spółki jest ograniczona do funkcji zbierania i procesowania zamówień. Wówczas racjonalne jest, aby spółka była wynagradzana metodą odkosztową, a pozostała korzyść została rozdystrybuowana pomiędzy spółkami dokonującymi zakupów. Należy pamiętać, że biorąc pod uwagę większe funkcje ?i ryzyka przypisane spółce zaopatrzeniowej w modelu buy-sell w porównaniu z modelem agencyjnym (np. ryzyko kredytowe, zapasów), co do zasady większe wynagrodzenie powinno być przypisane spółce działającej w modelu buy-sell;

2. wynagrodzenie na podstawie podziału zysku. Przykładowo, spółka zaopatrzeniowa otrzymuje 40 proc. zysku, podczas gdy 60 proc. zysku jest rozdystrybuowane pomiędzy spółkami dokonującymi zakupów. Taki sposób wynagrodzenia może być zasadny, gdy korzyść osiągnięta w wyniku centralizacji zakupów nie wynika tylko z konsolidacji zakupów, ale również ?z unikalnych umiejętności spółki zakupowej (np. posiadania wyspecjalizowanego zespołu o bardzo dobrych umiejętnościach negocjacyjnych). Oczywiście, finalny podział korzyści powinien zostać przeprowadzony w proporcji do wkładu/zaangażowania stron (i tak, jakby zrobiły to podmioty niepowiązane).

Czym zainteresuje ?się urząd

Można się spodziewać, że drugi sposób kalkulacji wynagrodzenia (na podstawie podziału zysku) może być dokładniej weryfikowany przez organy podatkowe. W szczególności gdy spółka zaopatrzeniowa zlokalizowana jest ?w kraju, który ma niższą stawkę podatku niż Polska. Metoda wymaga bowiem uzasadnienia przypisania odpowiedniej części korzyści (np. poprzez przeprowadzenie analizy udziału). Dlatego w przypadku tego modelu warto przygotować odpowiednie analizy rynkowe wspierające wartość wynagrodzenia.

Niezależnie od tego organy podatkowe mogą weryfikować, czy utworzenie spółki zaopatrzeniowej i wypłacanie jej wynagrodzenia jest w ogóle zasadne. W szczególności organy podatkowe mogą w takiej sytuacji sprawdzać, jakie ceny uzyskałaby sama spółka, gdyby kupowała bezpośrednio od nabywcy (bez pośrednictwa spółki zaopatrzeniowej). Należy pamiętać, że wówczas prawidłowym postępowaniem organów podatkowych byłoby przeprowadzenie takiej analizy w dłuższej perspektywie ?i przy uwzględnieniu całokształtu współpracy, a nie na podstawie pojedynczej transakcji.

Autorka jest partnerem w Crido Taxand, zespół cen transferowych