Na podstawie przepisów ustawy – Prawo upadłościowe ?i naprawcze może być ogłoszona upadłość dłużników, ?w tym dłużników będących podatnikami VAT. Warto się zastanowić, jakie są jej skutki w VAT.

Bez zmian statusu

Wbrew pozorom ogłoszenie upadłości nie zmienia statusu podatnika VAT. W szczególności nie jest tak, że ogłoszenie upadłości powoduje, iż podatnikiem przestaje być upadły, ?a staje się nim syndyk masy upadłości. W pełni aktualny ?w tym zakresie jest wyrok NSA z 25 lipca 2002 r. (III SA 84/01), w którym czytamy, że w przypadku ogłoszenia upadłości „podatnikiem podatku od towarów i usług pozostaje jednakże nadal upadły, a nie syndyk zarządzający majątkiem. Na skutek upadłości upadły nie traci bowiem ani osobowości prawnej, ani prawa własności majątku. Orzecznictwo to przyjmuje też, że syndyk tylko reprezentuje upadłego (...), działając w jego imieniu i na rachunek upadłego".

Nie wykreśla się ?z rejestru

Skutkiem ogłoszenia upadłości nie jest w szczególności wykreślenie upadłego jako podatnika VAT. W tym zakresie aktualny z kolei pozostaje wyrok NSA z 13 grudnia 1999 r. (I SA/Gd 1180/97), w którym czytamy, że „nie ma podstaw do wykreślenia z rejestru podatnika pozostającego ?w upadłości i unieważnienia nadanego temu podatnikowi numeru identyfikacyjnego dopóty, dopóki działający ?w jego imieniu i na jego rachunek syndyk masy upadłości dokonuje czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT".

Kto inny decyduje

Ogłoszenie upadłości oraz wprowadzenie zarządu majątku upadłego przez syndyka skutkuje natomiast zmianą podmiotu uprawnionego do podejmowania decyzji w imieniu podatnika (w zakresie określonym przepisami prawa upadłościowego i naprawczego). W rozliczeniach VAT oznacza to, że od tego momentu w imieniu upadłego działa syndyk. To on jest podmiotem obowiązanym do wypełnienia obowiązków upadłego jako podatnika VAT, a więc ma obowiązek w imieniu upadłego wystawiać faktury VAT, prowadzić jego ewidencję, składać deklaracje VAT czy wpłacać podatek do urzędu skarbowego. Jak czytamy ?w interpretacji Izby Skarbowej ?w Katowicach z 10 lutego 2011 r. (IBPP2/443-112/11/WN), „ogłoszenie upadłości podatnika nie wywołuje żadnych skutków na gruncie przepisów ustawy o VAT. W szczególności nie oznacza, że podmiot ten przestaje być podatnikiem VAT czy też traci swoje uprawnienia jako podatnik VAT. Różnica polega jedynie na tym, że w imieniu podatnika działa syndyk – nie wstępuje on w prawa i obowiązki podatnika. Podatnikiem pozostaje przedsiębiorca, ale w związku z jego upadłością rozliczenia ?z organami podatkowymi są nadzorowane przez syndyka. Syndyk również w imieniu podatnika w upadłości wystawia faktury VAT dokumentujące dostawę towarów lub świadczenie usług".

Może korzystać z praw

Z drugiej strony syndyk ?w imieniu upadłego może korzystać z praw przysługujących upadłemu jako podatnikowi, w szczególności jest uprawniony do odliczania ?w imieniu podatnika podatku naliczonego (rzecz jasna syndyka obowiązują ogólne zasady odliczania podatku naliczonego), w tym wykazywania podatku do zwrotu na rachunek bankowy podatnika (może także składać wnioski o przyspieszony zwrot). Nie ma również przeszkód, aby syndyk korygował odliczenia za miesiące, w których podatnik przed ogłoszeniem upadłości odliczeń takich (mimo przysługującego mu prawa) nie zrobił.

Możliwość odliczania podatku naliczonego przez syndyka za upadłego dotyczy również podatku naliczonego z faktur wystawianych upadłemu przez syndyka. Potwierdziła to Izba Skarbowa w Katowicach, stwierdzając w interpretacji z 9 marca 2010 r. (IBPP2/443-1025/09/ICz), że „będąc w upadłości, spółka była odbiorcą czynności (usług) syndyka, w wyniku których odnosiła korzyść majątkową – była beneficjentem usługi syndyka. Zatem czynności realizowane przez syndyka zmierzające do prawidłowego prowadzenia postępowania upadłościowego mają bezpośredni związek z działalnością gospodarczą upadłego podlegającą opodatkowaniu. Wobec powyższego, w ocenie tut. organu, wnioskodawcy przysługiwać będzie prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w otrzymanej od syndyka fakturze dokumentującej wykonanie przez niego na rzecz wnioskodawcy usługi, ?o ile nie zaistnieją wyłączenia wskazane w art. 88 ustawy ?o VAT. Dokonując odliczenia podatku naliczonego z ww. faktury, wnioskodawca winien także uwzględnić regulacje prawne wynikające z ww. art. 90 ustawy o VAT".

Stosowanie ulgi ?na złe długi

Wracając do obowiązków syndyków, należy wskazać, że przez długi czas sporne było, czy na podstawie przepisów obowiązujących od 1 stycznia 2013 r. to oni muszą ?w imieniu upadłego uwzględniać korektę, o której mowa w art. 89b ust. 1 ustawy o VAT (tj. korektę podatku odliczonego w związku z nieuregulowaniem należności w ciągu 150 dni od upływu terminu płatności). Organy podatkowe uznawały, że tak (zob. przykładowo interpretację Izby Skarbowej w Warszawie ?z 22 lutego 2013 r., IPPP1/443-81/13-2/Igo czy interpretację Izby Skarbowej w Katowicach ?z 18 czerwca 2014 r., IBPP2/443-285/14/WN), lecz stanowisko to okazało się nieprawidłowe. W dwóch wyrokach z 1 lipca 2014 r. (I FSK 609/14 oraz I FSK 641/14) Naczelny Sąd Administracyjny orzekł, że „w przypadku nieuregulowania powstałej przed datą ogłoszenia upadłości należności wynikającej z faktury dokumentującej dostawę towarów lub świadczenie usług na terytorium kraju w terminie 150 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze, syndyk masy upadłości, działający w imieniu własnym, lecz na rzecz upadłego dłużnika, nie jest obowiązany do korekty (...) odliczonej kwoty podatku wynikającej z tej faktury, ?w rozliczeniu za okres, w którym upłynął 150 dzień od dnia terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze".

Obowiązkiem syndyka może się także stać zgłoszenie na formularzu VAT-Z zaprzestania wykonywania przez upadłego podatnika czynności podlegających opodatkowaniu (zob. art. 96 ust. 6 ustawy o VAT; zgłoszenie ?to jest dla naczelnika urzę-?du skarbowego podstawą ?do wykreślenia upadłego podatnika z rejestru jako podatnika VAT).

Zaprzestanie czynności

Jest tak, jeżeli w toku postępowania upadłościowego dojdzie do zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu przez podatnika (np. w związku z likwidacją majątku dłużnika). Wówczas syndyk ma obowiązek zgłosić ten fakt naczelnikowi urzędu skarbowego celem wykreślenia podatnika z rejestru podatników (składając w imieniu upadłego podatnika zgłoszenie VAT-Z).

Samo tylko ogłoszenie upadłości nie jest równoznaczne z zaprzestaniem działalności. Tylko faktyczne zaprzestanie działalności skutkuje utratą statusu podatnika. Jak długo w toku postępowania upadłościowego wykonywane będą czynności podlegające opodatkowaniu, tak długo na upadłym będzie ciążył obowiązek podatkowy w tym podatku (zob. pismo Ministerstwa Finansów z 23 marca 1994 r., PP1-7205-39/94/OP), ?a w konsekwencji syndyk nie będzie obowiązany (ani uprawniony) do zgłoszenia VAT-Z w imieniu upadłego.

Autor? jest doradcą podatkowym