Umorzenie długu nie zwalnia z obowiązku korekty VAT

Zdarza się, że przedsiębiorca kupuje towary od kontrahenta, ale ze względu na problemy finansowe nie płaci za nie, mimo że upłynął już termin płatności. Gdy sprzedawca zgodzi się  na umorzenie części długu, powstaje pytanie, czy w takim przypadku przedsiębiorca będzie obowiązany do zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów oraz VAT o umorzoną część długu.

Konsekwencje w PIT, CIT i VAT

Przepisy ustaw o podatkach dochodowych zawierają przepisy nakazujące podatnikom zmniejszanie kosztów uzyskania przychodów o zaliczone do nich, lecz nieuregulowane kwoty (zob. art. 15b ustawy ?o CIT oraz art. 24d ustawy ?o PIT). Zmniejszenie takie podatnicy obowiązani są zrobić:

1) ?w terminie 30 dni od daty upływu termin płatności – jeżeli termin płatności nie jest dłuższy niż 60 dni (zob. ?art. 15b ust. 1 ustawy o CIT oraz art. 24d ust. 1 ustawy o PIT),

2) ?z upływem 90 dni od daty zaliczenia tej kwoty do kosztów uzyskania przychodów – jeżeli termin płatności jest dłuższy niż 60 dni (zob. art. 15b ust. 2 ustawy ?o CIT oraz art. 24d ust. 2 ustawy o PIT).

Z kolei przepisy o VAT nakazują dłużnikom korygować odliczone kwoty VAT wynikające z nieuregulowanych faktur. Zmniejszenia takiego podatnicy VAT będący dłużnikami obowiązani są dokonywać, jeżeli należność nie została uregulowana w terminie 150 dni od dnia upływu terminu płatności określonego w umowie lub na fakturze (zob. ?art. 89b ust. 1 ustawy o VAT) >patrz tabela.

Stosowania tych przepisów nie wyłącza umorzenie części lub całości wierzytelności (czyli zwolnienie z długu, ?o którym mowa w art. 508 kodeksu cywilnego). Umorzenie takie nie stanowi bowiem uregulowania należności wynikającej z faktury. Umorzona wierzytelność lub umorzona część wierzytelności pozostaje bowiem nieuregulowana. Potwierdzają to organy podatkowe ?w udzielanych wyjaśnieniach, czego przykładem może być interpretacja Izby Skarbowej ?w Bydgoszczy z 10 czerwca ?2013 r. (ITPP1/443-234/13/KM) czy interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 27 września 2013 r. (IPPP1/443-674/13-4/IGo). W pierwszej z tych interpretacji czytamy, że „zwolnienie wnioskodawcy z długu przez wierzyciela (częściowe umorzenie wierzytelności) nie może być w żaden sposób utożsamiane z uregulowaniem należności (uiszczeniem należności przez dłużnika). Zatem ?w takim przypadku wystąpi ?u wnioskodawcy obowiązek korekty podatku naliczonego w trybie art. 89b ustawy".

Przedsiębiorca zwolniony ?z długu przez swojego kontrahenta będzie więc musiał zarówno zmniejszyć koszty uzyskania przychodów (jeżeli na podstawie przedmiotowej faktury rozpoznał koszty uzyskania przychodów), jak ?i skorygować VAT (jeżeli ?z przedmiotowej faktury odliczył VAT).

Późniejsze zwiększenie niemożliwe

Oczywiście umorzenie wierzytelności lub jej części nie jest również uregulowaniem zobowiązania w rozumieniu przepisów pozwalających na zwiększenie kosztów uzyskania przychodów po ich zmniejszeniu (zob. art. 15b ust. 4 ustawy o CIT oraz art. 24d ?ust. 4 ustawy o PIT), ani uregulowaniem należności w rozumieniu przepisu pozwalającego na zwiększenie kwoty podatku naliczonego po jego zmniejszeniu w drodze korekty (zob. art. 89b ust. 4 ustawy o VAT). Jeżeli zatem do umorzenia części wierzytelności dojdzie po zmniejszeniu przez przedsiębiorcę kosztów uzyskania przychodów lub korekcie odliczonego VAT, to przedsiębiorca nie stanie się uprawniony do zwiększenia kosztów uzyskania przychodów czy zwiększenia kwoty podatku naliczonego.

Trzeba rozpoznać przychód

Niezależnie od konieczności zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów (oraz niemożności ich późniejszego zwiększenia) przedsiębiorca, któremu kontrahent umorzył dług, będzie musiał rozpoznać przychód z tytułu umorzenia części wierzytelności (zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy ?o CIT lub z art. 14 ust. 2 pkt 6 ustawy o PIT). Zmniejszenie kosztów uzyskania przychodów o umorzone wierzytelności nie wyłącza bowiem obowiązku rozpoznawania takich przychodów.

Potwierdziła to Izba Skarbowa w Łodzi, która w interpretacji z 26 lutego 2014 r. (IPTPB3/ 423-462/13-5/IR) wyjaśniła, że „kwoty umorzonego zobowiązania na podstawie porozumienia o umorzeniu długu objęte korektą w podatku dochodowym na podstawie art. 15b ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowią przychód podatkowy dla korzystającego z umorzenia, tj. wnioskodawcy na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych".

Potrójna strata

Z podatkowego punktu widzenia na umorzeniu przez kontrahenta przedsiębiorcy części wierzytelności przedsiębiorca ten straci aż na trzy sposoby, tj.:

1) ?poprzez konieczność zmniejszenia kosztów uzyskania przychodów o umorzoną część wierzytelności,

2) ?poprzez konieczność rozpoznania przychodu z tytułu umorzenia wierzytelności,

3) ?poprzez konieczność zmniejszenia odliczonego VAT w części przypadającej na umorzoną część wierzytelności.

Autor jest doradcą podatkowym oraz autorem komentarza ?do ustawy o VAT