Dywidenda rzeczowa neutralna podatkowo

Tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 maja 2014 r. (II FSK 835/12).

Stan faktyczny

Podatnik wyjaśnił, że jest wspólnikiem spółki jawnej. Zamierza ona wypłacić wspólnikom niepodzielony zysk, przekazując im nieruchomość w proporcjach odpowiadających ich udziałowi kapitałowemu. Podatnik zapytał, czy taki sposób wypłaty udziału ?w zysku spowoduje powstanie u wspólników obowiązku podatkowego w PIT. Sam uważał, że nie, bo świadczenie takie, oferowane w miejsce pieniężnego, jest neutralnym podatkowo podziałem między wspólników wcześniej opodatkowanego zysku spółki jawnej.

Urzędnicy nie potwierdzili tego stanowiska. W ich ocenie co prawda wypłata zysku wspólnikom spółki jawnej nie powoduje powstania u nich dochodu do opodatkowania, jednak przeniesienie własności nieruchomości, będące odpłatnym zbyciem środka trwałego spółki, powoduje powstanie przychodu podatkowego (art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT). Wskutek przeniesienia własności nieruchomości na wspólników spółka zwalnia się bowiem z obowiązku wypłaty niewypłaconego wcześniej zysku.

Wnioskodawca zaskarżył interpretację, jednak WSA w Krakowie oddalił jego skargę. Wskazał, że zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT przychodami z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą składników majątku będących środkami trwałymi. Warunkiem uznania, że zbycie takich środków trwałych jest przychodem ?z działalności gospodarczej, jest jego odpłatny charakter, którego wartość wyrażona jest w cenie określonej w umowie. Jednak, jak tłumaczył WSA, zapłata ceny może nastąpić zarówno w pieniądzu, jak i przybrać postać zwolnienia ze zobowiązania ciążącego wobec nabywcy (zwolnienia z długu). Charakter odpłatnej umowy rozporządzającej ma również świadczenie w miejsce wypełnienia (datio in solutum). Zdaniem sędziów WSA, niezależnie zatem od tego, czy spółka zbywa nieruchomość w drodze sprzedaży czy też przenosi ją na wspólnika w celu zwolnienia się z ciążącego na niej zobowiązania, uzyskuje przychód.

Rozstrzygnięcie

Rację przyznał skarżącemu dopiero Naczelny Sąd Administracyjny. Zwrócił uwagę, że istotną cechą odpłatności jest wzajemność, czyli uzyskanie przez zbywającego od nabywcy świadczenia ekwiwalentnego będącego przysporzeniem.

Gdy świadczenie zbywającego ma charakter jednostronny, tj. taki, któremu nie odpowiada ekwiwalentne świadczenie wzajemne nabywcy, wtedy nie ma ono charakteru odpłatnego. Jak podkreślał sąd kasacyjny, za ekwiwalentne świadczenie wzajemne nie można uznać zwolnienia się z długu wskutek wykonania zobowiązania. Zobowiązanie to może mieć bowiem charakter jednostronny, a więc taki, któremu nie odpowiada jakiekolwiek świadczenie wzajemne wierzyciela. Tak – w ocenie NSA – jest właśnie w przypadku zobowiązań powstałych na gruncie prawa spółek, dotyczących wypłaty zysku (w różnych formach prawnych). Ciążącemu na spółce zobowiązaniu nie odpowiada jakiekolwiek zobowiązanie wzajemne wspólnika, udziałowca lub akcjonariusza uprawnionego do udziału w zysku. I choć wykonanie tego zobowiązania przez spółkę spowoduje jego wygaśnięcie, nie doprowadzi to do żadnego przyrostu majątku spółki. W konsekwencji nie uzyska ona jakiegokolwiek przychodu, chociaż uwolni się od ciążącego na niej wcześniej obowiązku.

NSA nie miał wątpliwości, że nie ma znaczenia, iż wypłata zysku następuje w formie rzeczowej, a nie pieniężnej. Również bowiem w takim przypadku świadczenie ze strony spółki ma charakter nieekwiwalentny. Przeniesieniu własności nieruchomości stanowiącej majątek spółki na jej wspólnika, celem uregulowania zobowiązania do wypłaty udziału w zysku, nie odpowiada jakiekolwiek świadczenie wzajemne. Taka czynność prawna nie jest więc odpłatnym zbyciem nieruchomości. A w przypadku, gdy nieruchomość ta stanowiła środek trwały ujęty w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, nie stanowi także odpłatnego zbycia środka trwałego w rozumieniu art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o PIT. W konsekwencji sąd uznał, że taka czynność prawna nie prowadzi do powstania u wspólników spółki jawnej przychodu z działalności gospodarczej i że jest obojętna podatkowo.

Tomasz Hatylak, doradca podatkowy

W pełni podzielam poglądy wyrażone przez sąd kasacyjny w komentowanym wyroku. ?W moim przekonaniu w aktualnym stanie prawnym nie można znaleźć podstawy prawnej ?do odrębnego opodatkowania świadczenia w miejsce wypełnienia.

Sąd trafnie zauważył, że zwolnienie się z długu wskutek wykonania zobowiązania nie może być uznane za świadczenie ekwiwalentne. Stąd wywiódł, że spełnienie zobowiązania poprzez przeniesienie własności rzeczy zamiast zapłaty świadczenia pieniężnego nie stanowi dla dłużnika odpłatnego zbycia środka trwałego.

Wyrok nawiązuje do ugruntowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych dotyczącej skutków podatkowych świadczenia w miejsce wypełnienia. Sądy stoją na stanowisku, ?że traktowanie świadczenia w miejsce wykonania jako odrębnej podatkowo transakcji ?nie jest uzasadnione. Takiej interpretacji przepisów sprzeciwiają się organy podatkowe, ?które w wydawanych ostatnio interpretacjach próbują argumentować, że wykonanie zastępcze zobowiązania pieniężnego poprzez przeniesienie własności aktywa powinno podlegać opodatkowaniu. Jak rozumiem, argumentacja organów podatkowych sprowadza się do stwierdzenia, że skoro sprzedaż środka trwałego i jego przeniesienie w ramach świadczenia w miejsce wykonania prowadzi efektywnie do tego samego skutku, to dochodzi do nierównego traktowania organów podatkowych, które w przypadku odpłatnego zbycia otrzymują dochód podatkowy, a w razie datio in solutum są tego dochodu pozbawione.  ?Z tym poglądem nie sposób się zgodzić.