Opodatkowanie urządzeń technicznych podatkiem od nieruchomości to wbrew pozorom dość skomplikowany temat. Od lat kwestia ta jest przedmiotem sporów prowadzonych przez podatników z organami podatkowymi. Orzecznictwo sądów także nie ułatwia życia przedsiębiorcom. Mają oni jednak pewne możliwości optymalizacji.

Temat ten jest istotny dla wielu przedsiębiorców, ponieważ niejednokrotnie chodzi o istotne kwoty podatku do zapłaty. Wątpliwości dotyczą złożonych konstrukcyjnie urządzeń posiadających elementy budowlane, które często są łącznie traktowane jako jeden środek trwały. W tej sytuacji pojawia się pytanie, czy do opodatkowania podatkiem od nieruchomości należy wykazać całe urządzenie, czy też jedynie jego części budowlane. Podatek od nieruchomości od budowli wynosi 2 proc. od wartości obiektu. Ponieważ zdarza się, że wartość części technicznych takich urządzeń kilkakrotnie przekracza wartość części budowlanych, dla podatników korzystna jest interpretacja pozwalająca na wykazanie do opodatkowania jedynie części budowlanych takich urządzeń. Argumentacji tej często nie podzielają organy podatkowe.

Istotne pojęcie

Zgodnie z przepisami urządzenia techniczne mogą być obciążone podatkiem od nieruchomości jako budowle w trzech przypadkach:

Zasada ta powoduje jednak ?w praktyce wątpliwości interpretacyjne. W kontekście opodatkowania urządzeń technicznych podatkiem od nieruchomości istotne jest pojęcie całości techniczno-użytkowej, którym posługuje się prawo budowlane.

Musi istnieć związek

Należy je interpretować jako związek funkcjonalny pomiędzy elementami danego obiektu (umożliwiający ich wzajemne funkcjonowanie) oraz związek techniczny (trwałe fizyczne połączenie elementów ze sobą). Korzystając z tej definicji, organy podatkowe często twierdzą, że nie jest możliwe wyodrębnianie z urządzeń technicznych części stricte technicznych oraz części budowlanych.

To z kolei powoduje, że podatek od nieruchomości powinien być płacony od łącznej wartości takiego obiektu tworzącego całość techniczno-użytkową. Takie stanowisko zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 7 lipca 2009 r. (II FSK 2095/08) dotyczącym instalacji do odsiarczania spalin i elektrofiltrów. Zdaniem sądu pojęcie całości techniczno-użytkowej jest związane zarówno ze związkiem funkcjonalnym poszczególnych elementów obiektu, jak i z ich związkiem technicznym. Jeśli związki te są na tyle trwałe, ?że urządzenie techniczne jest jedną całością, to całe urządzenie jest przedmiotem opodatkowania.

Podobny pogląd NSA wyraził ?w wyroku z 11 października 2013 r. ?(II FSK 2874/11). Podatnik zwrócił się do organu podatkowego ?z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej odnośnie do posiadanej przez siebie stacji zgazowania skroplonego gazu ziemnego LNG, na którą składało się wiele specjalistycznych urządzeń technicznych, ?a całość posadowiona była na fundamentach. Zdaniem podatnika, jako budowlę należało zakwalifikować jedynie fundamenty (części budowlane urządzenia) ?i w efekcie tylko ich wartość powinna być wykazana do opodatkowania. Argumentacji tej nie podzieliły sądy obu instancji. NSA uznał, że stacja gazu jest elementem sieci gazowej i jako sieć techniczna podlega w całości opodatkowaniu, ponieważ jest budowlą. Dodatkowo sąd wyjaśnił, że tworzenie całości techniczno-użytkowej należy rozumieć jako połączenie poszczególnych elementów ?w taki sposób, aby zgodnie z wymogami techniki nadawały się one do określonego użytku.

Nie wszystko należy wykazać

Istnieje również drugi – korzystny dla podatników pogląd, zgodnie z którym do opodatkowania powinny być wykazane tylko części budowlane urządzeń technicznych, natomiast posadowione na nich lub przyłączone do nich urządzenia nie powinny być opodatkowane. Mają one bowiem charakter wyłącznie techniczny i nie powinny być przedmiotem regulacji prawa budowlanego, do którego odsyła ustawa podatkowa.

Pogląd ten znajduje uzasadnienie w literalnym brzmieniu przepisu, zgodnie z którym opodatkowanymi budowlami są wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne oraz części budowlane urządzeń technicznych i fundamenty pod maszyny ?i urządzenia. Na tej podstawie można sformułować wniosek, że jeśli urządzenie techniczne posiada części budowlane, to tylko takie części powinny być opodatkowane. Całe urządzenie powinno natomiast być opodatkowane wtedy, gdy jest wolno stojące.

Sądy potwierdzają

Ten korzystny dla podatników pogląd potwierdził NSA w wyroku ?z 30 lipca 2009 r. (II FSK 202/08). Sprawa dotyczyła należących do podatnika elektrowni wiatrowych. Zdaniem sądu nie można twierdzić, że jeden obiekt budowlany (w tym przypadku urządzenie techniczne) może być częścią innego obiektu budowlanego (fundamentów urządzenia technicznego). Podatek od nieruchomości powinien być płacony tylko od części budowlanych złożonego urządzenia technicznego, na które składały się fundamenty i maszt. ?W ocenie sądu są one odrębne pod względem technicznym od reszty urządzeń wchodzących w skład elektrowni. W efekcie, podstawą opodatkowania nie będzie wartość urządzeń o ściśle technicznym przeznaczeniu (w tym przypadku: specjalistycznych urządzeń służących wytwarzaniu energii elektrycznej). Takie stanowisko NSA zajął również w wyroku z 20 stycznia 2012 r. (II FSK 1397/10).

Podobny pogląd wyraził WSA ?w Szczecinie w nieprawomocnym wyroku z 9 stycznia 2014 r. (I SA/Sz 854/13) dotyczącym paneli fotowoltaicznych. Ich właściciel prowadził działalność polegającą na pozyskiwaniu energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii. Panele (ogniwa) fotowoltaiczne były mocowane do gruntu za pomocą specjalnego systemu kotew, palowania lub za pomocą płyt betonowych. Na pytanie podatnika o zakres opodatkowania tych obiektów podatkiem od nieruchomości lokalny organ podatkowy odpowiedział, wskazując, że cały taki obiekt jest budowlą ?i podlega opodatkowaniu. Ze stanowiskiem tym nie zgodził się WSA, zdaniem którego urządzenia techniczne, którymi są ogniwa fotowoltaiczne, nie są budowlami. Przesądza o tym m.in. to, że system mocowania paneli do gruntu umożliwia ich wymontowanie lub wymianę na inne urządzenia prądotwórcze, nie powodując przy tym uszczerbku dla całości inwestycji. Ponadto sąd dokonał kwalifikacji paneli, biorąc pod uwagę ich budowę, wygląd oraz funkcję, jaką spełniają. Żadne ?z tych kryteriów, zdaniem sądu, nie są wspólne dla paneli i obiektów budowlanych wymienionych przykładowo w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Dlatego za budowle należy uznać jedynie części budowlane paneli (kotwy i płyty budowlane) i tylko w takim zakresie obiekt ten podlega podatkowi od nieruchomości.

—Michał Bogacz

Zdaniem autora

Michał ?Bogacz menedżer i radca prawny ?w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy we Wrocławiu

Warto uzyskać opinię rzeczoznawcy

Z uwagi na profiskalną wykładnię przepisów prezentowaną ?najczęściej przez organy podatkowe oraz ze względu na niejednolite orzecznictwo sądów kwestia opodatkowania urządzeń technicznych jest skomplikowana. W konkretnym przypadku wszystko oczywiście zależy od rozpatrywanego stanu faktycznego. Istotna jest ?w szczególności budowa danego urządzenia, jego przeznaczenie oraz możliwość oddzielenia elementów o ścisłym technicznym przeznaczeniu od elementów budowlanych urządzenia (najczęściej fundamentów). Z jednej strony za opodatkowaniem takich urządzeń od całości ich wartości wydaje się przemawiać wskazane w prawie budowlanym pojęcie całości techniczno-użytkowej. Z drugiej jednak strony możliwe jest wyliczenie argumentów, które mogą być podnoszone przez podatników w sporze z organami podatkowymi.

Po pierwsze zatem, na rzecz podatników przemawia sama treść przepisu. Można bowiem argumentować, że z art. 3 pkt 3 prawa budowlanego (do którego odsyła ustawa o podatkach i opłatach lokalnych) literalnie wynika, że jeśli z urządzenia technicznego można wyodrębnić części budowlane odrębne pod względem technicznym, to na budowlę składają się tylko te części. Po drugie, ściśle techniczne części urządzeń nie powinny być przedmiotem zainteresowania prawa budowlanego, jeśli np. ich instalacja nie wymaga kwalifikacji budowlanych lub ich wytworzenie nie jest związane z prowadzeniem prac budowlanych. W efekcie, urządzenia te nie powinny być uznawane za obiekty budowlane.

Co zatem mają zrobić przedsiębiorcy będący właścicielami takich urządzeń technicznych? Jeśli wartość tych urządzeń, w szczególności wartość części ściśle technicznych, jest istotna i możliwe jest ich techniczne wyodrębnienie od części budowlanych, to warto rozważyć optymalizację. Dobrym pomysłem jest pozyskanie opinii rzeczoznawcy budowlanego potwierdzającej odrębność urządzeń, możliwość odłączenia ich części budowlanych bez uszczerbku dla całości itp. Taka opinia będzie stanowiła istotny argument, który może wpłynąć na stanowisko organu podatkowego. Rozsądnym rozwiązaniem pozbawionym ofensywnego charakteru jest również zwrócenie się do lokalnego organu podatkowego z wnioskiem o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej. Wniosek powinien być odpowiednio umiejętnie sformułowany i ewentualnie poparty opinią specjalisty. Uzyskanie pozytywnej interpretacji pozwoli podatnikom na obniżenie wysokości zobowiązania podatkowego, w tym skorygowanie rozliczeń za poprzednie lata podatkowe, co z kolei umożliwi im złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Z kolei uzyskanie negatywnej interpretacji nie zamyka drogi do optymalizacji, gdyż takie rozstrzygnięcie można zaskarżyć do sądu administracyjnego. Jeśli skala obciążeń podatkowych jest duża, to na pewno warto zastanowić się nad takim rozwiązaniem.

Co wynika z przepisów

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane w rozumieniu przepisów prawa budowlanego związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem. Definicję budowli zawiera także art. 3 pkt 3 ustawy z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane, zgodnie z którym budowlami są obiekty budowlane niebędące budynkami lub obiektami małej architektury, takie jak m.in. wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni wiatrowych, elektrowni jądrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową. Artykuł 3 pkt 9 prawa budowlanego definiuje natomiast urządzenia budowlane jako urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak m.in. przyłącza i urządzenia instalacyjne.