Jakie odsetki są wyłączone z kosztów uzyskania przychodów

Moja firma kupiła urządzenie o wartości 3600 zł. Kwota ta została wprowadzona w koszty uzyskania przychodu. Po pewnym czasie okazało się, że urządzenie będzie wykorzystywane dłużej niż rok, więc księgowa wprowadziła je do ewidencji środków trwałych i zrobiła korektę kosztów podatkowych o różnicę między ceną nabycia a kwotą odpisów, które przypadają na okres dotychczasowego używania. Księgowa naliczyła też odsetki – stosownie do art. 16e ust. 1 pkt 4 i art. 16e ust. 2 ustawy o CIT. Odsetki te nie są wymienione w ustawie podatkowej jako koszty niestanowiące kosztu uzyskania przychodu, a nie są też stricte odsetkami za zwłokę. Czy te odsetki można uznać za koszty podatkowe?

– pyta czytelnik.

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o CIT kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne), dokonywane wyłącz- nie zgodnie z art. 16a–16m, z uwzględnieniem art. 16. Zatem jedynie odpisy dokonywane zgodnie z tymi przepisami mogą być kosztem uzyskania przychodów.

Za koszty uzyskania przychodu należy uważać takie wydatki, których poniesienie przez podatnika było spowodowane racjonalnym dążeniem i obiektywną możliwością osiągnięcia przychodu i które nie zostały wymienione w art. 16 ust. 1 ustawy o CIT (wyrok NSA z 10 czerwca 2009 r., II FSK 234/08). Podatnik CIT ma możliwość odliczenia od przychodów wszelkich wydatków, jeżeli są one związane z opodatkowaną działalnością, a do tego rodzaju wydatków należy zaliczyć odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16a–16m.

Przewidywany okres używania

Jedną z przesłanek dokonywania amortyzacji składników majątku jest przewidywany okres ich używania dłuższy niż rok. Jeśli podatnik stwierdzi, że zakupiony składnik majątku nie będzie przez niego wykorzystywany w działalności gospodarczej dłużej niż rok, to ma prawo rozliczyć wydatki poniesione na nabycie jednorazowo, bez dokonywania odpisów amortyzacyjnych oraz bez wprowadzania tych składników do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych. Jeśli jednak okaże się, że dany składnik majątkowy był wykorzystywany przez podatnika w okresie dłuższym niż rok, to wtedy ma on obowiązek zaliczyć go do środków trwałych, wprowadzając go do ewidencji w cenie nabycia oraz odpowiednio zmniejszyć koszty uzyskania przychodów i wpłacić do urzędu skarbowego kwotę odsetek sankcyjnych.

Skutki takiego działania będą więc takie, jakie wywołałoby wprowadzenie danego składnika do ewidencji i amortyzowanie go od momentu, w którym doszło do jego nabycia bądź wytworzenia (wyrok WSA w Warszawie z 7 marca 2012 r., II FSK 1669/10).

W takiej sytuacji charakter sankcyjny ma nałożenie na przedsiębiorcę obowiązku uiszczenia odsetek naliczonych od dnia zaliczenia wydatków na zakup danego składnika do kosztów uzyskania przychodów do dnia, w którym okres jego używania przekroczył rok.

Jak za zwłokę od zaległości podatkowej

Odsetki te naliczane są według stawki odsetek za zwłokę od zaległości podatkowych, obowiązującej w dniu zaliczenia składnika majątku do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych. Są one wykazywane przez podatnika w zeznaniu rocznym.

Wynika z tego, że dokonywane od tych środków trwałych odpisy amortyzacyjne oraz odsetki sanacyjne związane z rozliczeniem konkretnego środka trwałego są kosztem uzyskania przychodów. W świetle bowiem art. 15 i 16 ustawy o CIT przy wprowadzeniu urządzenia na stan środków trwałych i dokonaniu korekty kosztów podatkowych nie ma przeszkód, aby naliczone z tego tytułu odsetki zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów.

Nie ma ich w katalogu

Odsetki te nie mają charakteru odsetek za zwłokę we wpłacie należności budżetowych, nie są obliczane od zaległej należności ani też nie stosuje się do nich przepisów ordynacji podatkowej. Skoro tak, to nie są objęte wyłączeniem z kosztów uzyskania przychodów na podstawie art. 16 ust. 1 pkt 21 ustawy o CIT, zgodnie z którym nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odsetek za zwłokę z tytułu nieterminowych wpłat należności budżetowych i innych należności, do których stosuje się przepisy ordynacji podatkowej (dalej: o.p.). Chodzi zatem o podatki, opłaty oraz niepodatkowe należności budżetu państwa oraz budżetu jednostek samorządu terytorialnego, a także inne opłaty oraz niepodatkowe należności budżetowe, do których ustalania są uprawnione inne organy niż organy podatkowe (art. 2 § 2 o.p.). W katalogu tym nie ma odsetek, o których mowa w art. 16e ust. 1 pkt 4 i art. 16e ust. 2 ustawy o CIT, które przecież są elementem odpisów amortyzacyjnych jako kosztów uzyskania przychodów.

Rekompensata wpływów budżetowych

Można zatem uznać, że odsetki, o których mowa w art. 16e ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, są kosztem uzyskania przychodu. Nie są to bowiem odsetki za zwłokę we wpłacie należności budżetowych czy też odsetki, do których stosuje się przepisy o.p. Nie są wyliczane od zaległej należności, jak również nie są objęte wyłączeniem zawartym w art. 16 ust. 1 pkt 21 tej ustawy (wyrok WSA w Warszawie z 29 marca 2010 r., III SA/Wa 2173/09).

Są to odsetki z tytułu rekompensaty wpływów budżetowych uszczuplonych w wyniku niezakwalifikowania składnika majątku do środków w chwili oddania go do używania. Zwłoka w tym przypadku wystąpi dopiero, gdy podatnik w terminie do 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym minął rok używania składnika majątku, nie dokonał ich wpłaty.