Wynajmując samochód osobowy z silnikiem spalinowym podatnik musi pamiętać, że wydatki związane z jego eksploatacją mogą być zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów jedynie do wysokości tzw. kilometrówki. Wynika to z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT oraz z art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT.
Ograniczenia wynikające z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT dotyczą m.in. samochodów używanych przez podatnika na podstawie umowy najmu. Limitowaniu zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT podlegają tylko wydatki ponoszone z tytułu używania.
Uwaga!
W latach 2011–2013 obowiązuje definicja samochodu osobowego zawarta w art. 7 ustawy z 15 kwietnia 2011 r. o zmianie ustawy o rachunkowości oraz niektórych innych ustaw.
Limit z rozporządzenia
Istota omawianego ograniczenia sprowadza się do ustalenia limitu wydatków związanych z używaniem takiego samochodu do wysokości iloczynu liczby kilometrów i stawki za jeden kilometr. Przez stawkę za jeden kilometr przebiegu pojazdu rozumie się stawkę określoną dla samochodów osobowych, uwzględniającą odpowiednio pojemność silnika (art. 16 ust. 4 ustawy o CIT i art. 23 ust. 4 ustawy o PIT).
Wynika ona z § 2 rozporządzenia ministra infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.
Trzeba prowadzić ewidencję przebiegu
Taki sposób obliczania limitu wymaga od podatnika prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu zgodnie z art. 16 ust. 5 ustawy o CIT oraz art. 23 ust. 5 i ust. 7 ustawy o PIT (interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 15 marca 2011 r., IPPB3/423-848/10-4/GJ).
Jeżeli ewidencja przebiegu pojazdu nie jest prowadzona, to wydatki związane z eksploatacją nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (tak interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 października 2010 r., ILPB1/415-866/10-4/KŁ).
Jakie wydatki w „kilometrówce"
Przez „wydatki z tytułu używania" (art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT oraz art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT) rozumie się wszelkie sumy wydane w związku z posługiwaniem się rzeczą, korzystaniem z rzeczy.
W przypadku używania samochodu osobowego będą to wszelkie wydatki niezbędne do wykorzystania samochodu dla potrzeb podatnika, np.: zakup paliwa, ogumienia i innych materiałów eksploatacyjnych, ubezpieczenia OC i AC, kosztów drobnych napraw i części zamiennych, przeglądów technicznych, opłat parkingowych oraz za przejazd autostradą (tak interpretacja Izby Skarbowej w Poznaniu z 16 listopada 2010 r., ILPB3/423-694/10-2/GC; interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 19 grudnia 2008 r., IPPB3/423-1467/08-2/KR).
Sporna bywa kwalifikacja czynszu najmu. Organy podatkowe i niektóre sądy administracyjne przyjmują, że czynsz z umowy najmu powinien być również rozliczany w ramach „kilomerówki" (tak interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 24 kwietnia 2013 r., IBPBI/1/415-121/13/AP; interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 14 marca 2013r., IPTB3/423-464/12-2GG; interprtacja Izby Skarbowej w Warszawie z 28 grudnia 2010 r., IPPB3/423-607/10-2/MT; wyrok NSA z 25 marca 2010 r., II FSK 1890/08; uchwała NSA z 25 października 1999 r., FPS 9/99).
Orzecznictwo sądów administracyjnych nie jest jednak jednolite i można spotkać pogląd, że wydatki na czynsz najmu samochodu osobowego nie podlegają limitowaniu (tak wyrok NSA z 16 marca 2012 r., II FSK 2030/10).
W pełnej wysokości
Analiza całokształtu przepisów związanych z „kilometrówką" przemawia za tym, że dotyczą one samochodów z silnikami spalinowymi. Wskazuje na to okoliczność, że rozporządzenie ministra infrastruktury z 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy, określa stawki przebiegu dla samochodów o określonej pojemności silnika.
Jeżeli więc nie można określić pojemności skokowej silnika, to niemożliwe jest przyporządkowanie stawki za 1 km przebiegu, a w konsekwencji ustalenie limitu wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT.
Należy zatem przyjąć, że przepisy ustawy o CIT oraz ustawy o PIT nie regulują wprost sytuacji, gdy przedmiotem najmu jest samochód osobowy z silnikiem elektrycznym lub hybrydowym, tj. posiadający silnik elektryczny oraz dodatkowy - spalinowy.
Fiskus potwierdza
W kwestii tej wypowiedziała się Izba Skarbowa w Warszawie w interpretacji z 31 sierpnia 2011 r. (IPPB3/423-494/11-2/GJ). W interpretacji tej organ podatkowy przyjął, że w przypadku samochodów osobowych napędzanych silnikami elektrycznymi:
- typu EV, oraz
- typu EREV, w których jednostką napędową jest silnik elektryczny, ale pojazd ten wyposażony jest dodatkowo w silnik spalinowy
– nie będą miały zastosowania przepisy art. 16 ust. 1 pkt 51 oraz ust. 4 i 5 ustawy o CIT.
Organ podzielił zdanie podatnika, że w przypadku samochodów osobowych:
- typu EV, można mówić jedynie o mocy elektrycznej, a nie o pojemności skokowej silnika - trudno zatem dokonać klasyfikacji do odpowiedniej stawki za kilometr przebiegu uzależnionej od pojemności skokowej silnika;
- typu EREV, można mówić zarówno o mocy elektrycznej, jak i o pojemności skokowej silnika, jednak podstawową jednostką napędową takiego pojazdu jest silnik elektryczny, co komplikuje klasyfikacje do odpowiedniej stawki za kilometr przebiegu uzależnionej właśnie od pojemności skokowej silnika (według założeń, w tego rodzaju pojazdach napęd spalinowy ma być przez użytkownika stosowany jedynie w sytuacjach awaryjnych lub w przypadku wyczerpania się baterii zasilającej silnik elektryczny).
W konsekwencji organ podatkowy zaakceptował pogląd podatnika, że wydatki związane z używaniem samochodów osobowych typu EV oraz typu EREV mogą być kosztem uzyskania przychodów (na zasadach ogólnych) w pełnej wysokości, bez konieczności prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Dodatkowo, organ podatkowy podzielił zdanie podatnika, że w przypadku samochodów osobowych typu EREV niecelowe wydaje się prowadzenie ewidencji przebiegu jedynie w sytuacjach, w których awaryjnie użytkownik będzie korzystał z napędu spalinowego, skoro całość opłat z tytułu użytkowania będzie stanowiła koszt uzyskania przychodów.
Marcin Szymankiewicz doradca podatkowy prowadzący własną kancelarię podatkową w Warszawie
Komentuje Marcin Szymankiewicz, doradca podatkowy prowadzący własną kancelarię podatkową w Warszawie
Należy liczyć się ze sporem
Podzielam pogląd wyrażony w interpretacji IS w Warszawie z 31 sierpnia 2011 r..
Podatnicy, którzy zamierzają używać na podstawie umów najmu auta elektryczne, powinni jednak mieć na uwadze, że nie ma można tutaj mówić o ukształtowanej linii orzeczniczej. Mogą się zatem spotkać z odmienną interpretacją ich urzędu skarbowego, zwłaszcza w przypadku samochodów typu EREV, gdzie jednak można mówić o pojemności skokowej silnika.
Osoby fizyczne powinny również mieć na uwadze, że przedstawiona interpretacja dotyczyła wykładni art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT. Poza tym, interpretacja ta nie dotyczyła samochodów hybrydowych, które są napędzane głównie silnikiem spalinowym, a tylko wspomagane silnikiem elektrycznym. W tej kategorii samochodów również można ustalić pojemność skokową silnika. W przypadku tych samochodów skłaniałbym się więc do konieczności limitowania wydatków i prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu.
Te wydatki nie są kosztem
Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:
- wydatków, z zastrzeżeniem art. 16 ust. 1 pkt 30 ustawy o CIT, z tytułu kosztów używania, dla potrzeb działalności gospodarczej, samochodów osobowych niestanowiących składników majątku podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu dla celów podatnika oraz stawki za jeden kilometr przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; podatnik jest obowiązany prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu (art. 16 ust. 1 pkt 51 ustawy o CIT);
- poniesionych wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem art. 23 ust. 1 pkt 36 ustawy o PIT, z tytułu używania niewprowadzonego do ewidencji środków trwałych samochodu osobowego, w tym także stanowiącego własność osoby prowadzącej działalność gospodarczą, dla potrzeb działalności gospodarczej podatnika - w części przekraczającej kwotę wynikającą z pomnożenia liczby kilometrów faktycznego przebiegu pojazdu oraz stawki za 1 km przebiegu, określonej w odrębnych przepisach wydanych przez właściwego ministra; w celu ustalenia faktycznego przebiegu samochodu podatnik jest obowiązany do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu (art. 23 ust. 1 pkt 46 ustawy o PIT).
Samochód elektryczny nie ma określonej pojemności silnika. Nie ma więc podstaw do stosowania przepisów o kilometrówce.
Stawka zależy od pojemności silnika
rodzaj pojazdu
maksymalna stawka za 1 km przebiegu
samochód osobowy o pojemności skokowej silnika do 900 cm
3
0,5214 zł
samochód osobowy o pojemności skokowej silnika powyżej 900 cm
3
0,8358 zł
—Marcin Szymankiewicz
