Tak orzekł WSA w Poznaniu 26 września 2012 r. (I SA/Po 588/12, I SA/Po 589/12).
Spółka złożyła wnioski o wydanie interpretacji. We wnioskach opisała zdarzenia, które jej zdaniem stanowiły eksport bezpośredni (poza teren UE) i pośredni (na terenie UE). W jednej z sytuacji sprzedaż odbywa się według schematu: spółka > kontrahent z USA > kontrahent z Brazylii > ostateczny odbiorca z Brazylii.
Strona wystawia fakturę na kontrahenta w USA, a towar jest wysyłany bezpośrednio od producenta do klienta końcowego w Brazylii (organizatora transportu). Eksporterem zgłaszającym towar do wywozu na dokumentach celnych jest polska spółka, która dokonuje odprawy celnej na podstawie faktury na rzecz kontrahenta z USA.
Po dokonaniu wywozu towarów, spółka dostaje celny dokument odprawy i stosuje stawkę 0 proc. VAT. Strona zapytała, czy właściwie kwalifikuje transakcje wysyłkowe jako eksport bezpośredni i stosuje stawkę 0 proc., jeżeli sprzedaż następuje do kontrahenta w USA wraz z dostawą do Brazylii, gdzie transport organizuje kontrahent odbierający towar z Brazylii. W drugim wniosku spółka zapytała, czy opisana przez nią sytuacja to eksport pośredni.
Zdaniem spółki, są to transakcje łańcuchowymi, a dostawę towarów uznaje się za dokonaną w miejscu rozpoczęcia wysyłki towaru, czyli w Polsce. Jednocześnie transakcja spełnia definicję eksportu towarów zawartą w art. 2 pkt 8 ustawy o VAT. Minister finansów nie zgodził się ze spółką. Jego zdaniem nie dochodzi do eksportu towarów, ponieważ spółka nie dokonuje wywozu towarów.
W skardze do sądu administracyjnego spółka podniosła, że organ nieprawidłowo utożsamia wywóz z transportem oraz że należy odnieść się do definicji wywozu w przepisach WKC.
Sąd oddalił skargę i zgodził się z organem podatkowym, że dostawa transportowa towarów następuje tylko w przypadku ostatniej dostawy w łańcuchu, tj. kontrahent w Brazylii> klient w Brazylii. Transakcja dokonywana przez spółkę nie jest związana z przemieszczeniem towarów i podlega opodatkowaniu w kraju jako dostawa krajowa. Ponadto, sąd stwierdził, że ustalając definicję wywozu w sprawie, nie należy sięgać do WKC, ponieważ ma on zastosowanie do prawa celnego na terytorium UE.
—Klaudia Kurzawińska współpracowniczka Zespołu Zarządzania Wiedzą Podatkową firmy Deloitte
Rafał Zajączkowski doradca podatkowy, menedżer w Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o. (biuro w Warszawie)
Komentuje Rafał Zajączkowski, doradca podatkowy, menedżer w Deloitte Doradztwo Podatkowe sp. z o.o. (biuro w Warszawie)
Przytoczony wyrok potwierdza, że ciągle wiele wątpliwości praktycznych rodzi ustalenie konsekwencji w VAT tzw. transakcji łańcuchowych, w które zaangażowane są podmioty zarówno z UE, jak i spoza UE, a towary są przemieszczane nie tylko wewnątrz Wspólnoty, ale również między państwami członkowskimi UE a państwami trzecimi. Analizując opisane transakcje z perspektywy regulacji dotyczących ustalenia miejsca świadczenia w transakcjach łańcuchowych można znaleźć argumenty potwierdzające stanowisko prezentowane przez ministra finansów.
Z drugiej strony należy pamiętać, że VAT jest podatkiem konsumpcyjnym, a towar ostatecznie jest wywożony poza terytorium Wspólnoty. W tej sytuacji nie budzi wątpliwości, że konsumpcja towaru ma miejsce poza terytorium UE. Dodatkowo, skoro to polski dostawca rozpoczyna celną procedurę wywozu i deklaruje eksport towarów dla potrzeb celnych, istnieje jednoznaczne potwierdzenie, że z chwilą dostawy przez polskiego przedsiębiorcę (będącego pierwszym podmiotem w łańcuchu) towar jest już przeznaczony do wywozu poza UE.
Zatem już w momencie pierwszej dostawy jest wiadome, że konsumpcja towaru nastąpi poza UE. Z tej perspektywy opodatkowanie VAT dostawy dokonywanej przez polskiego przedsiębiorcę może budzić wątpliwości w kontekście zasad konstrukcyjnych tego podatku, w szczególności jego konsumpcyjnego charakteru. Opodatkowanie VAT dostawy dokonywanej przez pierwszego kontrahenta rodzi również dodatkowe bariery administracyjne.
Są one związane z tym, że pozostałe podmioty uczestniczące w transakcji (zwykle są to podmioty z państw trzecich) również powinny dokonać stosownych rozliczeń VAT z tytułu transakcji. Tego typu podejście, choć można znaleźć argumenty, które je uzasadniają, wydaje się mało przekonujące w praktyce. Pewnym rozwiązaniem tej sytuacji mogłaby być proponowana przez spółkę, a odrzucona przez ministra finansów i WSA koncepcja uznania jej dostawy za eksport pośredni. Należy się natomiast zgodzić z tezą, że regulacje prawa celnego nie powinny mieć decydującego znaczenia w ustalaniu konsekwencji określonych transakcji na gruncie VAT.
System VAT i system prawa celnego są to dwa odrębne porządki prawne. Niemniej, mimo odrębności obu systemów wskazane jest, aby wykładnia poszczególnych regulacji na gruncie VAT uwzględniała przynajmniej pomocniczo ocenę tych operacji na gruncie prawa celnego.
