Zdaniem eksperta
Jarosław Hałoń, radca prawny, doradca podatkowy w Kancelarii Hałoń & Kucharski z Gdańska
Kwestia prawa do amortyzacji rzeczy niezliczonych do środków trwałych w spółce cywilnej zdaje się ugruntowana, niestety na niekorzyść podatników. Na brak możliwości amortyzacji majątku, który nie został wniesiony jako wkład do spółki ani też ujęty w ewidencji środków trwałych, wskazują liczne interpretacje organów podatkowych. W mojej ocenie sprawa nie jest jednak tak jednoznaczna, jak mogłoby wydawać się po lekturze pism wydawanych na wniosek podatników. Problem z właściwym kwalifikowaniem prawa do amortyzacji wynika zapewne ze specyfiki spółki cywilnej, która nie jest oczywiście podatnikiem podatku dochodowego, a jednocześnie funkcjonuje w obrocie gospodarczym. Jeśli przyjmiemy, że podatek dochodowy od działalności realizowanej w ramach spółki cywilnej rozliczają wspólnicy, to z praktycznego (i logicznego) punktu widzenia trudno pogodzić się z tezą, że kryterium pozwalającym na amortyzację wydatków związanych z rzeczą wykorzystywaną w działalności jest wniesienie tej rzeczy w formie wkładu do spółki. Taki wymóg nie wynika jednoznacznie z ustawy, a zatem nie powinien być przedstawiany jako warunek konieczny, determinujący prawo do amortyzacji, czy szerzej, prawo do zaliczenia wydatków na taką rzecz do kosztów podatkowych.
Jeśli rzecz stanowi współwłasność wszystkich wspólników, to tym samym mogą oni wspólnie zadecydować o wykorzystaniu jej w ramach spółki cywilnej, bez konieczności wnoszenia jej (prawa własności) w formie wkładu. W takim wypadku rzecz stanowi współwłasność wszystkich wspólników, a zatem spełnia główne kryterium określone w art. 22a ust. 1 ustawy o PIT. Moim zdaniem to, że nie mamy wówczas do czynienia ze współwłasnością łączną, jest bez znaczenia, gdyż żaden przepis ustawy takiego wymogu nie wprowadza. Ponadto, jak się wydaje, w opisanej sytuacji z powodzeniem można by zastosować art. 22g ust. 11 ustawy o PIT, który mówi, że wartość początkową składnika stanowiącego współwłasność podatnika ustala się w takiej proporcji jego wartości, w jakiej pozostaje udział podatnika we własności tego składnika majątku. Nawet jeśli pozbawimy wspólników prawa do amortyzacji w ramach samej spółki cywilnej, to, zakładając, że ostatecznie to wspólnicy, a nie spółka, rozliczają się z działalności gospodarczej realizowanej w ramach spółki, powinni oni mieć prawo do ujęcia odpisów amortyzacyjnych na poziomie własnego wyliczenia podatku dochodowego, oczywiście proporcjonalnie do swoich udziałów w spółce.
Konieczny akt notarialny
Organy podatkowe podkreślają, że dla ważności umowy zobowiązującej do przeniesienia własności nieruchomości wymagana jest forma aktu notarialnego (zgodnie z art. 158 w związku z art. 73 § 2 kodeksu cywilnego). Niezachowanie tej formy pociąga za sobą bezwzględną nieważność dokonanej czynności (art. 73 § 2 k.c.), co będzie też mieć skutki podatkowe. Zdaniem fiskusa tylko skuteczne przeniesienie własności nieruchomości na spółkę cywilną daje bowiem prawo do uznania tej nieruchomości za środek trwały spółki podlegający amortyzacji. Jedyny wyjątek, kiedy nie jest wymagany akt notarialny, zachodzi wtedy, gdy wyłącznymi wspólnikami spółki cywilnej są małżonkowie, pomiędzy którymi istnieje wspólność majątkowa małżeńska, a nieruchomość wnoszona jako wkład jest objęta wspólnością majątkową. W tej sytuacji nie dochodzi bowiem do przeniesienia własności nieruchomości ze względu na tożsamość przedmiotową i podmiotową (w obu przypadkach mamy do czynienia z tzw. wspólnością łączną). Wystarczy wówczas zwykła umowa spółki lub aneks do tej umowy, dotyczący zwiększenia wkładów (zob. interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 30 września 2011 r., IPTPB1/415-83/11-2/ASZ).
Proporcjonalnie do udziału we własności
Izba Skarbowa w Katowicach w interpretacji z 2 czerwca 2010 r. (IBPBI/1/415-255/10/KB)
potwierdziła, że gdy przedsiębiorca ponoszący nakłady na ulepszenie jest tylko współwłaścicielem nieruchomości, część z nich – odpowiadającą jego udziałowi we własności – powinien traktować jako ulepszenie własnego budynku czy lokalu, a część odpowiadającej udziałowi osoby trzeciej – jako inwestycję w obcym w środku trwałym. Jak jednak wynika z przywołanych obok pism, według fiskusa reguła ta nie ma zastosowania w przypadku współwłaścicieli będących jednocześnie wspólnikami spółki cywilnej, którzy wykorzystują tę nieruchomość w spółce. Inaczej będzie też w przypadku, gdy współwłaścicielami są małżonkowie, a nieruchomość należy do ich wspólnego majątku. Wtedy całość nakładów poniesionych przez małżonka, który wykorzystuje tę nieruchomość tylko we własnej działalności gospodarczej, będzie dla niego ulepszeniem własnego środka trwałego (wynika to z art. 22g ust. 11 ustawy o PIT).
