Na niektóre grupy zawodowe został nałożony obowiązek stałego podnoszenia swoich kwalifikacji i doskonalenia zawodowego.

Dotyczy to między innymi lekarzy, a wynika z art. 18 ust. 1 ustawy o zawodzie lekarza i lekarza dentysty. Samo to, że lekarz ma obowiązek stałego podnoszenia kwalifikacji, nie skutkuje jednak tym, że szkolenia, w których będzie uczestniczył, są zwolnione z VAT.

Problem pojawił się z początkiem tego roku. Wcześniej zwolnienia usług edukacyjnych zdefiniowane były poprzez odesłanie do klasyfikacji statystycznych i dotyczyły, co do zasady, wszelkiego typu i rodzaju szkoleń, kursów i seminariów.

Od 1 stycznia regulacje te zostały zastąpione przez art. 43 ust. 1 pkt 26 – 29 ustawy o podatku od towarów i usług (dalej ustawa) oraz § 13 ust. 1 pkt 19 – 20 rozporządzenia ministra finansów z 4 kwietnia 2011 w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (dalej rozporządzenie).

Studia doktoranckie

Dokształcanie czy rozwój zawodowy lekarza może przybierać różnoraki charakter. Mogą to być studia doktoranckie czy podyplomowe, a także wszelkiego rodzaju szkolenia, kursy, seminaria, konferencje itp.

Nie ma wątpliwości, że zwolnione z VAT są wszelkie formy kształcenia lekarzy prowadzone przez uczelnie, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk oraz jednostki badawczo-rozwojowe.

Wynika to wprost z art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy. Co prawda zawiera on warunek, że chodzi o kształcenie na poziomie wyższym, ale inne usługi kształcenia świadczone przez te podmioty korzystają ze zwolnienia na podstawie § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia.

Kursy i seminaria

Lekarze bardzo często korzystają z kursów i szkoleń oferowanych przez podmioty prowadzące działalność gospodarczą w zakresie edukacyjnym. Wtedy ewentualne zwolnienie z opodatkowania możliwe jest na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy oraz § 13 ust. 1 pkt 20 rozporządzenia.

Zestawiając te regulacje, należy dojść do wniosku, że zwolnienie będzie miało zastosowanie, jeżeli łącznie zostaną spełnione dwa warunki. Po pierwsze, szkolenie ma charakter kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Po drugie:

- jest ono prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub

- jest ono prowadzone przez podatnika, który uzyskał akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty (pod  warunkiem że szkolenie jest nią objęte), lub

- jest finansowane w całości lub w co najmniej 70 proc. ze środków publicznych.

Ustalenie okoliczności posiadania przez podmiot prowadzący szkolenie akredytacji bądź ustalenie źródła finansowania danego szkolenia nie powinno nastręczać trudności. Są to bowiem informacje czysto techniczne, które dość łatwo zweryfikować.

Definicje z prawa UE

Trudniej jednak jednoznacznie stwierdzić, czy szkolenie ma „charakter kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego” oraz czy jest prowadzone na podstawie przepisów regulujących formy i zasady kształcenia.

W polskich przepisach nie ma legalnej definicji pojęć: kształcenie zawodowe i przekwalifikowanie zawodowe. Znajduje się ona natomiast w art. 44 rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011, ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy  2006/112/WE w  sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (zastąpiło dotychczasowe rozporządzenie Rady nr 1777/2005).

Mówi ono, że usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania świadczone w warunkach określonych w  art. 132 ust. 1 lit. i dyrektywy  2006/ 112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem oraz nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych.

Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma znaczenia.

Nieco rozwijając tę definicję, można stwierdzić, że kształcenie zawodowe ma na celu przygotowanie do wykonywania konkretnego zawodu, uaktualnienie wiedzy czy zdobycie dodatkowych umiejętności niezbędnych do dalszego wykonywania danego zawodu.

Przekwalifikowanie zawodowe należy rozumieć jako kształcenie pozwalające na zdobycie wiedzy i umiejętności, umożliwiające uzyskanie kwalifikacji do wykonywania innego, nowego zawodu niż dotychczas wyuczony lub wykonywany.

Czasem zwolnienie uzależnione jest od tego, czy szkolenie prowadzone jest w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Ustawodawca nie wskazał, jakiego rodzaju mają to być przepisy. Nie określił także, czy uczestniczenie w szkoleniu musi być obowiązkiem osoby biorącej w nim udział.

Wydaje się więc, że wystarczające będzie uregulowanie zasad szkolenia przez jakiekolwiek powszechnie obowiązujące przepisy (bez względu na ich rangę). Jednocześnie zwolnienie nie jest warunkowane tym, że prowadzenie danego rodzaju szkolenia i ewentualnie uczestnictwo w nim jest obligatoryjne.

Uprawnione jest zatem stanowisko, że każde szkolenie, które jest przeprowadzone zgodnie z obowiązującym przepisem prawa, jest szkoleniem korzystającym ze zwolnienia z VAT. Warunek: musi mieć charakter kształcenia zawodowego bądź przekwalifikowania zawodowego (tu należy odwołać się do definicji z cytowanego rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011).

Zasady są określone

Formy i zasady kształcenia lekarzy określa ustawa o zawodzie lekarza i lekarza dentysty oraz rozporządzenie ministra finansów z 6 października 2004 w sprawie sposobów dopełnienia obowiązku doskonalenia zawodowego lekarzy i lekarzy dentystów. Przepisy te określają niezbędne elementy kształtujące formy i zasady prowadzenia kształcenia zawodowego lekarzy.

Przede wszystkim na podstawie tych przepisów weryfikowane są podmioty uprawnione do prowadzenia kształcenia danego rodzaju, z uwzględnieniem programu szkoleń, systemu oceniania a także wymagań co do kadry prowadzącej szkolenia i niezbędnej bazy dydaktycznej. Tę swoistą akredytację wydaje właściwa okręgowa rada lekarska.

Co więcej rozporządzenie szczegółowo określa, w jakich formach może odbywać się doskonalenie zawodowe. W katalogu przewidzianych form kształcenia znalazł się również udział w kursie medycznym.

Reasumując, jeżeli przedsiębiorca prowadzi działalność gospodarczą i w zakresie swojej działalności oferuje kursy i szkolenia medyczne dla lekarzy posiadając niezbędne pozwolenie okręgowej izby lekarskiej potwierdzone wpisem do rejestru podmiotów prowadzących kształcenie lekarzy, to kształcenie to jest zwolnione z VAT.

W praktyce więc wszystkie oferowane na rynku kursy i szkolenia dla lekarzy będą mogły korzystać ze zwolnienia od opodatkowania. Trudno bowiem sobie wyobrazić, żeby istniały podmioty nieposiadające takiego zezwolenia, które znalazłyby chętnych lekarzy do udziału w szkoleniu.

Korzystne interpretacje

Interpretacje indywidualne, które zostały wydane w tym zakresie, potwierdzają przedstawione stanowisko. I tak, w odpowiedzi z 17 maja 2011 (IPPP1-443-496/11-2/IGo), Izba Skarbowa w Warszawie stwierdziła, że kształcenie organizowane przez instytut badawczy jest zwolnione z opodatkowania niezależnie od formy, w jakiej jest przeprowadzone. Wynika to z § 13 ust. 1 pkt 19 rozporządzenia.

Natomiast w interpretacjach z 6 czerwca 2011 (IPPP2/443-330/11-6/KOM) oraz z 19 lipca 2011 (IPPP2/443-539/11-2/KOM), wydanych również przez Izbę Skarbową w Warszawie, wyjaśniono, że kursy i szkolenia organizowane przez  podmioty komercyjne będą mogły korzystać ze zwolnienia od opodatkowania, albowiem spełnione są ustawowe przesłanki, tj. szkolenia spełniają definicję usług kształcenia zawodowego i jednocześnie są uregulowane w odrębnych przepisach. Zastosowanie ma więc art. 43 ust. 1 pkt 29a ustawy.

Wymijająca odpowiedź MF

W sprawie wypowiedział się również minister finansów. Była to odpowiedź na interpelację poselską (nr 20494), w której zadano pytanie, jak należy rozumieć art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy i czy na jego podstawie przysługuje zwolnienie dla szkoleń, jakie odbywają lekarze.

Niestety, minister nie zajął jednoznacznego stanowiska. Wskazał jedynie, że usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego mogą być zwolnione od podatku nie tylko na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, ale również lit. b oraz c tego przepisu, a także na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W piśmie tym podkreślono, że nałożenie przez przepisy na określone grupy zawodowe obowiązku doskonalenia zawodowego nie jest wystarczającą przesłanką zwolnienia tych szkoleń z VAT. Konieczne jest bowiem, aby przepisy regulowały formy i zasady tego kształcenia.

Szkoda jednak, że resort finansów nie wyjaśnił, czy przepisy te powinny tylko wskazywać na konieczność szkoleń, czy być może szczegółowo regulować ich prowadzenie. W konkluzji minister podkreślił, że do ustalenia, czy zachodzą przesłanki zwolnienia, konieczna jest każdorazowa ocena konkretnego stanu faktycznego.

Jednocześnie wskazano, że uzyskanie odpowiedzi na szczegółowe pytania dotyczące konkretnych stanów faktycznych jest możliwe w ramach instytucji interpretacji indywidualnych.

Autor jest aplikantem radcowskim w Spółce Doradztwa Podatkowego „Manugiewicz, Trzaska i Wspólnicy”

Czytaj również:

Zobacz serwis:

Co i jak podlega opodatkowaniu » Usługi szkoleniowe i edukacyjne