Jak w styczniu wystawić fakturę na grudniową sprzedaż

Ten problem regulują przepisy przejściowe wynikające z [link=http://www.rzeczpospolita.pl/pliki/prawo/pdf/zmiana_ustawy_budzetowej.pdf]ustawy z 26 listopada 2010 r. o zmianie niektórych ustaw związanych z realizacją ustawy budżetowej[/link].

Wskutek ich stosowania może się zdarzyć, że na fakturach wystawianych w 2011 r. będzie przyjmowana stara stawka z 2010 r. bądź będą uwidocznione dwie stawki, zarówno stara jak i nowa.

Jedna z regulacji przejściowych przewiduje, że do czynności wykonanej w 2010 r., dla której obowiązek podatkowy powstanie w 2011 r., będą miały zastosowanie stawki obowiązujące w momencie jej wykonania.

[ramka][b]Przykład[/b]

Jeśli faktura za usługi wykonane w grudniu 2010 r. zostanie wystawiona w styczniu 2011 r. (zgodnie z przepisami może być wystawiona do siódmego dnia od wykonania usług), należy przyjąć stawkę obowiązującą w 2010 r., mimo że sprzedaż ta będzie wykazana w deklaracji VAT za styczeń (lub pierwszy kwartał) 2011 r.[/ramka]

Co do zasady o stawce VAT decydować więc będzie moment wykonania czynności. Wszystkie czynności (świadczenie usług i dostawy towarów) zrealizowane do końca 2010 r. będą opodatkowane starą stawką.

Dodatkowo stawka dotychczasowa będzie miała zastosowanie do zaliczek wpłaconych w 2010 r. na poczet wykonania usług/dostawy towarów w 2011 r. Wykonanie czynności w 2011 r. nie powoduje zmiany stawki VAT w odniesieniu do należności (lub jej części) uiszczonej w 2010 r.

Nie ma znaczenia wysokość zapłaconej w 2010 r. zaliczki (100 proc. ceny czy tylko jej część), zawsze w odniesieniu do tej kwoty stosowana będzie stara stawka.

W przypadku częściowej zaliczki zapłaconej w 2010 r. może pojawić się techniczny problem z prawidłowym wystawieniem faktury, ponieważ będzie ona zawierać dwie stawki: starą w odniesieniu do kwoty uiszczonej w 2010 r., oraz nową w odniesieniu do pozostałej części wynagrodzenia fakturowanej po wykonaniu usługi/dostawie towarów.

Nie zawsze moment wykonania czynności można określić jednoznacznie. Przepisy przejściowe wskazują, jak należy go rozumieć w przypadku tzw. usług ciągłych, czyli takich, dla których ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń.

Momentem wykonania jest wówczas upływ okresu rozliczeniowego. Dotyczyć to będzie przykładowo stale świadczonych usług najmu, leasingu, usług telekomunikacyjnych, ale również np. usług reklamowych, doradczych, gdy umowa została zawarta na dłuższy okres (bądź czas nieokreślony), a rozliczenia odbywają się np. w okresach miesięcznych.

Jeśli zatem umowy przewidują, że okres rozliczeniowy upływa z końcem miesiąca kalendarzowego, nie powinno być problemów z określeniem właściwej stawki VAT. Zgodnie z tą zasadą usługi najmu za grudzień 2010 r. będą opodatkowane stawką 22 proc., a za styczeń stawką 23 proc.

Większe trudności pojawią się, gdy okresy rozliczeniowe uzgodnione w umowach nie są zbieżne z miesiącami kalendarzowymi, co oznacza, że jeden z okresów rozliczeniowych będzie przypadał na przełom lat 2010/2011. Przepisy przejściowe przewidują w takim wypadku obowiązek podziału takiej czynności i zastosowanie dwóch stawek VAT: starej do części usługi wykonywanej do końca 2010 r. oraz nowej do części wykonywanej w 2011 r.

[ramka][b]Przykład[/b]

Jeśli będzie możliwe sczytanie stanu liczników dotyczących zużycia energii elektrycznej czy gazu na koniec 2010 r. a następnie na koniec okresu rozliczeniowego przypadającego w 2011 r., wówczas część dostawy będzie przyporządkowana do odpowiednich stawek według faktycznego zużycia energii/gazu.

Jeśli nie będzie możliwe określenie, w jakich częściach czynność została faktycznie wykonana w tych okresach (odpowiednio w 2010 i 2011 r.), uznaje się, że wykonywana była proporcjonalnie. [/ramka]

[ramka][b]Przykład[/b]

Kwotę należności za rozmowy telefoniczne wykonane od 20 grudnia 2010 do 19 stycznia 2011 r. należałoby podzielić, stosując odpowiednio stawkę:

22 proc. do części odpowiadającej 12/31 łącznej wartości usługi oraz 23 proc. do części odpowiadającej 19/31 łącznej wartości usługi wykonanej w całym okresie.

Obie wartości powinny być wykazane w rozliczeniu VAT za okres, w którym powstaje obowiązek podatkowy z tytułu usług telekomunikacyjnych, czyli w terminie płatności faktury (który może np. przypadać na luty 2011 r.).[/ramka]

Wątpliwości budzi natomiast sytuacja, gdy faktura zostanie wystawiona z góry w 2010 r., natomiast dostawa towarów i wykonanie usługi (oraz płatność) nastąpi w 2011 r. Przepisy przejściowe tego nie regulują. Niektóre organy podatkowe twierdzą, że w takiej sytuacji mamy do czynienia z „pustą fakturą”, niedokumentującą czynności opodatkowanej, która nie kreuje obowiązku podatkowego, z czym trudno się zgodzić.

Zgodnie z zasadą ogólną, w przypadku sprzedaży dokonywanej na rzecz podatników (która musi zostać udokumentowana fakturą), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury nie później niż siódmego dnia od dostawy, a więc w tym wypadku w 2010 r. w odniesieniu do całej wartości transakcji.

W efekcie zatem powinna być stosowana stawka VAT właściwa w momencie wystawienia faktury, jednocześnie bez konieczności skorygowania kwoty VAT w 2011 r. o różnicę wynikającą z zastosowania stawki nowej i starej. Wydaje się jednak, że organy podatkowe mogą kwestionować takie stanowisko i zobowiązać do podwyższenia kwoty VAT należnego w 2011 r.

W podobnej sytuacji dotyczącej dostawy tzw. mediów (usługi telekomunikacyjne, energia elektryczna, gaz, ścieki etc.) przepisy przejściowe przewidują, że gdy zostanie wystawiona faktura w 2010 r., która obejmuje okresy rozliczeniowe z 2011 r., korekta VAT (o różnicę między zastosowaniem stawki starej a nowej) będzie mogła nastąpić w pierwszej „zwykłej” fakturze wystawianej w 2011 r., nie później niż w ciągu sześciu miesięcy od dnia zmiany stawki podatku, tj. do końca czerwca 2011 r. Trzeba jednak pamiętać, że przy dostawie „mediów” samo wystawienie faktury nie powoduje powstania obowiązku podatkowego (który rozpoznawany jest w terminie płatności), stąd korekta jest konieczna.

Analogicznie obowiązek skorygowania 1 proc. podatku pojawi się przy usługach najmu, dzierżawy, leasingu, usługach transportowych, jeśli faktura zostanie wystawiona w 2010 r., a wykonanie usługi i płatność nastąpią w 2011 r. Dla tych czynności również wystawienie faktury nie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. Jednak tutaj ustawodawca nie przewidział przepisów przejściowych, zatem konieczne będzie wystawienie faktury korygującej.

W przepisach przejściowych wyłączono stosowanie opisanych powyżej zasad w razie nabycia towarów z UE lub spoza UE. Oznacza to, że w przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia oraz importu towarów stosowana będzie stawka VAT właściwa w dniu powstania obowiązku podatkowego (odpowiednio co do zasady z dnia wystawienia faktury i powstania długu celnego).

Należy zauważyć, że przepisy przejściowe nie odnoszą się do importu usług, a wynika to stąd, że w tym wypadku zasadniczo obowiązek podatkowy przypada w dniu wykonania usługi.