W miejsce sformułowania „osoba trzecia” w art. 63 ust. 3 ustawy akcyzowej wprowadzono ograniczony katalog takich podmiotów (właściciel wyrobów akcyzowych, odbiorca, a także, w określonych przypadkach, przewoźnik lub spedytor). Niewątpliwie jest to krok wstecz w stosunku do obecnych regulacji. Co więcej, trudno doprawdy zrozumieć, jaki jest sens tej zmiany, skoro wymogi dotyczące zabezpieczeń są na tyle rygorystyczne, że nie ma żadnego znaczenia, kto je składa.
Gdy chodzi o nieco bardziej ryzykowną formę zabezpieczenia, jaką jest weksel własny, ustawa od momentu jej wprowadzenia, tj. od 1 marca 2009 r., nie zezwala na jej stosowanie przez osoby trzecie. Tak więc jaki jest sens tego kolejnego etapu „uszczelniania systemu”, doprawdy trudno dociec.
Bo z pewnością nie należy traktować poważnie uzasadnienia, które przygotowało do tej zmiany Ministerstwo Finansów, twierdząc, że „zdaniem ustawodawcy objęcie zamkniętym katalogiem osób trzecich uprawnionych do złożenia zabezpieczenia zastępczego wszystkich podmiotów zobowiązanych do złożenia zabezpieczenia akcyzowego wpłynie pozytywnie na postrzeganie kwestii równości wobec prawa przez podmioty uczestniczące w obrocie wyrobami akcyzowymi obowiązane do złożenia zabezpieczenia akcyzowego”.
Niewątpliwie chwalebne jest, że MF dba o kwestię równości wobec prawa, niemniej nie ulega wątpliwości, że tak uzasadniona zmiana powinna była zostać bez żadnej dyskusji skreślona z ustawy nowelizującej przez parlamentarzystów, którzy nad nią pracowali.
Z kolei do katalogu podmiotów zobowiązanych do złożenia zabezpieczenia akcyzowego w art. 63 ust. 1 dodano „zarejestrowanego wysyłającego” i podatnika posiadającego zezwolenie wyprowadzenia wyrobów ze składu prowadzonego przez inny podmiot, o którym mowa w art. 13 ust. 3 (w związku z wprowadzeniem warunku złożenia zabezpieczenia akcyzowego przez ubiegającego się o takie zezwolenie). W miejsce zarejestrowanego i niezarejestrowanego handlowca pojawił się natomiast zarejestrowany odbiorca.
Konsekwencją wskazanych zmian są też modyfikacje w art. 65, dotyczącym zasad składania zabezpieczenia akcyzowego w formie zabezpieczenia generalnego. W ust. 1 do katalogu podmiotów zobowiązanych do złożenia zabezpieczenie generalnego dodano „zarejestrowanego wysyłającego” i „podatnika, o którym mowa w art. 13 ust. 3”.
Natomiast w ust. 1a określono, kto może składać zabezpieczenie generalne dobrowolnie (kiedy uzna, że jest to dla niego korzystne). Na tej liście, obok podatnika nabywającego wyroby akcyzowe w procedurze z zapłaconą akcyzą oraz przedstawiciela podatkowego, pojawili się przewoźnik i spedytor, którzy składają zabezpieczenie dla zagwarantowania pokrycia zobowiązań podatkowych mogących powstać w stosunku do przemieszczanych przez nich wyrobów akcyzowych.
Zmiany dotyczą także sposobu ustalania wysokości zabezpieczenia generalnego. I tak w wypadku podmiotu pośredniczącego dodano, że kwota zabezpieczenia powinna obejmować również kwotę zobowiązań podatkowych mogących powstać w przypadku użycia wyrobów akcyzowych niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy.
Z kolei w wypadku zabezpieczenia generalnego składanego na zasadzie dobrowolności za podstawę ustalania wysokości zabezpieczenia będzie się przyjmować kwotę oszacowaną i wskazaną przez składającego takie zabezpieczenie (ponieważ wysokość zabezpieczeń jest i tak weryfikowana na bieżąco w trakcie procedury ich „saldowania”).
przewiduje zastąpienie stałego nadzoru podatkowego w większości składów podatkowych kontrolą doraźną, dlatego konieczne stało się ustalanie stanu wykorzystania zabezpieczenia generalnego w urzędzie celnym, tzn. w jego siedzibie lub innym miejscu wyznaczonym przez naczelnika tego urzędu (posterunku celnym itp.), co powoduje również konieczność przedkładania przez prowadzącego skład podatkowy właściwych dokumentów w tym miejscu.
Na podstawie znowelizowanego art. 65 ust. 7 obciążenie złożonego zabezpieczenia generalnego powinno zostać właściwie odnotowane w każdym przypadku powstania obowiązku podatkowego, a każdy organ lub podmiot, który tego dokona, powinien uprzednio ustalić stan wykorzystania tego zabezpieczenia.
Jednocześnie w art. 66 ust. 2 pkt 5 umożliwiono ministrowi finansów określenie sytuacji, w których nie odnotowuje się obciążenia zabezpieczenia generalnego kwotą powstałego lub mogącego powstać zobowiązania podatkowego, np. w razie awarii systemu EMCS.
Zarówno w przypadku zabezpieczenia generalnego złożonego przez podmiot pośredniczący, jak również w innych przypadkach lub na warunkach określonych przez ministra finansów obciążenie zabezpieczenia i jego zwolnienie z obciążenia będzie odnotowywał ten, kto jest obowiązany do złożenia zabezpieczenia. W pozostałych sytuacjach obciążenie i zwolnienie zabezpieczenia generalnego będzie odnotowywał właściwy organ podatkowy.
Wszyscy, którzy obligatoryjnie składają zabezpieczenie generalne, zostali uprawnieni do ubiegania się o składanie zabezpieczenia ryczałtowego. Jest ono korzystniejsze dla składających, bo nie wymaga zabezpieczenia całości mogących powstać należności akcyzowych, lecz jedynie ich części.
Takiej możliwości nie mają składający zabezpieczenie generalne dobrowolnie.
Warto też wspomnieć, że w art. 64 ust. 1 pkt 4 ustawy akcyzowej umożliwiono uzyskanie zwolnienia z obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego przez prowadzącego skład podatkowy, który wprawdzie ma zaległości z tytułu cła i podatków stanowiących dochód budżetu państwa oraz składek na ubezpieczenia społeczne i zdrowotne, jednak uzyskał przewidziane prawem zwolnienie, odroczenie lub rozłożenie na raty zaległych płatności lub wstrzymanie w całości wykonania decyzji właściwego organu. Zmiana ta jest niewątpliwie korzystna dla podatników.
Nowością jest to, że zabezpieczenie akcyzowe można będzie złożyć w formie czeku potwierdzonego przez osobę prawną mającą siedzibę na terytorium UE lub terytorium państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) – strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym lub przez oddział banku zagranicznego, które prowadzą w Polsce działalność bankową w rozumieniu prawa bankowego.
Dotychczas jedną z form zabezpieczenia był czek potwierdzony przez krajowy bank wystawcy czeku. Ta regulacja budziła uzasadnione wątpliwości co do jej zgodności z prawem wspólnotowym. Warto również przypomnieć, że na etapie prac nad nowelizacją wysuwano propozycję usunięcia z możliwych form zabezpieczenia weksla własnego. Ministerstwo wycofało się jednak z tej zmiany, z korzyścią dla przedsiębiorców.
Zgodnie z art. 67 ust. 2 zabezpieczenie akcyzowe ma obowiązywać na terytorium całej Unii.
W art. 5 pkt 2 i 3 ustawy nowelizującej określono, że do postępowań w sprawie zabezpieczeń akcyzowych oraz zwolnień od obowiązku złożenia zabezpieczenia akcyzowego, wszczętych i niezakończonych przed wejściem w życie nowej ustawy, stosuje się przepisy dotychczasowe.
Natomiast zgodnie z art. 8 ustawy nowelizującej zabezpieczenia złożone przed dniem jej wejścia w życie zachowują swoją ważność i do oceny ich ważności mają zastosowanie dotychczasowe przepisy. Jednak zabezpieczenia i decyzje o zwolnieniu z obowiązku złożenia zabezpieczenia z określonym terminem ważności nie mogą być przedłużone.
Przed ich wygaśnięciem muszą więc zostać zastąpione nowymi zabezpieczeniami lub decyzjami o zwolnieniu z tego obowiązku, wydanymi jednak na podstawie nowych przepisów.
Krzysztof Flis, doradca podatkowy, menedżer w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy
Marcin Brzezin doradca podatkowy, konsultant w MDDP Michalik Dłuska Dziedzic i Partnerzy
