Przypomnijmy na początek, że w świetle art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (uopol) podatkowi od nieruchomości podlegają m.in. budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Zgodnie z art.1 a ust.1 pkt2 budowlą jest obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, a także urządzenie budowlane związane z obiektem budowlanym, które zapewnia możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem.

Budowle podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej - znajdują się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (art. 1a ust. 1 pkt 3 uopol). Nie ma przy tym znaczenia, czy budowla jest faktycznie wykorzystywana do prowadzenia działalności. Sam fakt posiadania jej przez przedsiębiorcę przesądza o opodatkowaniu.

Podatnikami podatku od nieruchomości, w świetle art. 3 ust uopol są osoby fizyczne, prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

- właścicielami nieruchomości i obiektów budowlanych,

- posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych,

- użytkownikami wieczystymi gruntów oraz

- posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Nieruchomości Rolnych lub z innego tytułu prawnego (z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości lub bez tytułu prawnego).

Z tego wynika, że w odniesieniu do umów przenoszących posiadanie posiadacz zależny staje się podatnikiem jedynie wtedy, gdy umowa taka zawierana jest ze Skarbem Państwa lub jednostką samorządu terytorialnego. Tego typu umowy zawierane pomiędzy innymi podmiotami (np. przedsiębiorcami) nie prowadzą do zmiany podatnika - nadal pozostaje nim właściciel.

Zatem w przypadku leasingu podatnikiem pozostaje właściciel (leasingodawca). Leasingobiorca może stać się nim dopiero po nabyciu własności przedmiotu leasingu (zwykle po wykupieniu go po upływie okresu umowy). Od pierwszego dnia miesiąca następującego po tym zdarzeniu, już jako na właścicielu, będzie na nim ciążył obowiązek podatkowy (co wynika z art. 6 ust.1 uopol).

Tej reguły nie może modyfikować umowa leasingu. Zwykle w umowach tego typu wskazuje się, że to na leasingobiorcy ciążą wszelkiego rodzaju obowiązki związane z utrzymaniem przedmiotu leasingu w należytym stanie, a także zobowiązany jest on do ponoszenia świadczeń publicznoprawnych związanych z posiadaniem tego przedmiotu (w tym ewentualnie zapłatą podatku). Podkreślić jednak trzeba, że obowiązek podatkowy jest niezależny od woli stron, a zatem nie może być też z woli stron modyfikowany. W przepisach prawa podatkowego nie ma podstawy do tego, by podatnik mógł w drodze umowy z osobą trzecią uwolnić się z ciążących na nim obowiązków wobec Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego i przenieść je na osobę trzecią (tak wyrok NSA z 25 listopada 1992 r., SA/ Kr1838/92).

Zatem zamieszczenie w umowie leasingu klauzuli przenoszącej na leasingobiorcę obowiązek zapłaty podatku związanego z przedmiotem leasingu może skutkować jedynie tym, że podatnik nie poniesie ekonomicznego ciężaru podatku, gdyż ten zostanie mu zrekompensowany przez drugą stronę umowy. Obowiązek podatkowy będzie jednak nadal ciążył na podmiocie, który wskazuje ustawa (właściciel).

Budowle są opodatkowane według stawki określonej w uchwale rady gminy, na terenie której się znajdują. Ta jednak nie może wynosić więcej niż 2 proc. wartości, o której mowa w przepisach o podatkach dochodowych, ustalonej na 1 stycznia roku podatkowego, stanowiącej podstawę obliczania amortyzacji w tym roku, niepomniejszonej o odpisy amortyzacyjne.

Podatkiem od nieruchomości objęte są także budowle w całości zamortyzowane, co jednoznacznie wynika z art.4 ust.1 pkt3 uopol. Przepis ten mówi, że dla takich budowli podstawą opodatkowania jest ich wartość z1 stycznia roku, w którym dokonano ostatniego odpisu amortyzacyjnego.

Jeżeli budowli nie amortyzujemy, podstawą opodatkowania jest ich wartość rynkowa, określona przez podatnika. Z art. 4 ust. 5 uopol w brzmieniu od 1 stycznia 2007 r. wynika też data, na jaką powinna być ustalona wartość budowli niepodlegającej amortyzacji -jest to dzień powstania obowiązku podatkowego, a więc pierwszy dzień miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło zdarzenie skutkujące powstaniem tego obowiązku (np. nabycie budowli). Dla budowli nowo wybudowanych, zgodnie z art. 6 ust. 2 uopol, datą tą będzie 1 stycznia roku następującego po roku, w którym budowa została zakończona albo w którym rozpoczęto użytkowanie budowli lub jej części przed jej ostatecznym wykończeniem.

Te zasady określania wartości mają zastosowanie także do budowli leasingowanych. Nie ma tu znaczenia np. to, że budowla nie jest amortyzowana przez właściciela (który jest podatnikiem), tylko przez korzystającego.

Potwierdza to art. 4 ust. 4 uopol, dotyczący sytuacji, gdy umowa leasingu się kończy i budynek jest zwracany właścicielowi. Wynika z niego, że jeżeli budowla jest przedmiotem leasingu i odpisów amortyzacyjnych dokonuje korzystający, w razie jej przejęcia przez właściciela do celów określenia podstawy opodatkowania przyjmuje się wartość początkową przed zawarciem umowy leasingu, zaktualizowaną i powiększoną o dokonane ulepszenia oraz niepomniejszoną o spłatę wartości początkowej. Podstawę opodatkowania stanowi więc wartość początkowa budowli, zaktualizowana i niepomniejszona o dokonane odpisy amortyzacyjne - czyli taka sama wartość, jak przyjmowana przy opodatkowaniu wszystkich innych budowli.

Ten przepis szczególny dotyczy jednak tylko takiej sytuacji, gdy przedmiot leasingu wraca do właściciela. Nie rozstrzyga on o podstawie opodatkowania w przypadku, gdy korzystający decyduje się na wykup leasingowanej uprzednio budowli.

Zauważmy jednak, że mamy tu do czynienia z nabyciem budowli, a zatem okolicznością skutkującą powstaniem obowiązku podatkowego. Oznacza to, że zgodnie z art.4 ust. 3 uopol, o ile budowla będzie amortyzowana, podstawę jej opodatkowania stanowi wartość będąca podstawą obliczania amortyzacji na dzień powstania obowiązku podatkowego, czyli pierwszy dzień następnego miesiąca po przeniesieniu własności.

Jeżeli nowy właściciel budowli amortyzować nie będzie, powinien określić na dzień powstania obowiązku podatkowego wartość rynkową budowli i od tej wartości naliczać podatek od nieruchomości. Autor jest asystentem na Wydziale Prawa Uniwersytetu w Białymstoku