Ulga komponentowa na wyroby akcyzowe – kto może z niej skorzystać

W ramach produkcji wyrobów akcyzowych może dochodzić do sytuacji, w których w trakcie procesu produkcyjnego zużywane są wyroby akcyzowe, od których została już pobrana akcyza na wcześniejszym etapie obrotu. Ustawodawca przewidział w takich przypadkach możliwość skorzystania z tzw. ulgi komponentowej, której istotą jest odliczenie od akcyzy należnej za wyrób finalny kwoty uprzednio zapłaconej akcyzy od zużytych w trakcie produkcji składników będących wyrobami akcyzowymi.

Ulga komponentowa jest jedną z konstrukcji prawnych wprowadzonych do ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, tekst jedn. DzU z 2011 r. nr 108, poz. 626 ze zm. (dalej: ustawa), której celem jest zapewnienie wykonania podstawowej zasady podatku akcyzowego – jednokrotności opodatkowania. Niewprowadzenie przez ustawodawcę przedmiotowej ulgi skutkowałoby tym, że w razie zużycia wyrobów akcyzowych z zapłaconą akcyzą do produkcji innego wyrobu akcyzowego akcyza zostałaby zapłacona dwukrotnie, tzn. zarówno od składników, jak i od wyprodukowanych z ich wykorzystaniem wyrobów finalnych.

W składzie albo poza nim

Ulga komponentowa została uregulowana w art. 21 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym, zgodnie z którym kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi.

Pierwsza, a zarazem podstawowa sytuacja, w której możliwe jest zastosowanie ulgi komponentowej, to produkcja w składzie podatkowym wyrobów akcyzowych, do której wykorzystane są wyroby akcyzowe z zapłaconą akcyzą.

Ulga komponentowa może jednakże mieć również zastosowanie, jeżeli produkcja wyrobów akcyzowych, w trakcie której zostały zużyte wyroby z zapłaconym podatkiem, będzie się odbywać poza składem podatkowym. W takiej sytuacji musi być spełniony dodatkowy wymóg, mianowicie, w ramach takiej produkcji powinny być wykorzystywane wyłącznie wyroby akcyzowe, od których akcyza została zapłacona w wysokości równej lub wyższej od kwoty akcyzy przypadającej do zapłaty od wyprodukowanych wyrobów akcyzowych.

Przykład

Spółka ABC zajmuje się produkcją olejów smarowych opodatkowanych stawką akcyzy w wysokości 1180 zł/1000 l poza składem podatkowym. Do wyprodukowania 1000 l olejów smarowych spółka zużywa 950 l olejów pozostałych, od których zapłacono akcyzę z zastosowaniem stawki akcyzy 1180 zł/1000 l oraz 70 l dodatków opodatkowanych stawką akcyzy w wysokości 1822 zł/1000 l.

W takim przypadku działalność spółki może być prowadzona poza składem podatkowym i możliwe jest korzystanie z ulgi komponentowej, ponieważ akcyza zapłacona od surowców jest równa lub wyższa niż kwota podatku należnego od wyrobu finalnego.

Komponent artykułu finalnego

Warto podkreślić, że obecne brzmienie przepisu będącego podstawą prawną ulgi komponentowej (art. 21 ust. 8 ustawy) przewiduje odliczenie akcyzy jedynie od wyrobów akcyzowych zużytych do produkcji innego wyrobu akcyzowego, które są składnikami wyrobu finalnego. Wcześniejsze brzmienie tego przepisu, które obowiązywało w okresie od 1 marca 2009 r. do 31 sierpnia 2010 r., umożliwiało odliczenie akcyzy zapłaconej od każdego wyrobu akcyzowego zużytego do produkcji.

Oznaczało to, że prawo do ulgi obejmowało nie tylko akcyzę zapłaconą od wyrobów będących składnikiem nowo powstałego wyrobu akcyzowego. Tak więc w poprzednim stanie prawnym istniała również możliwość odliczenia podatku akcyzowego zapłaconego np. od energii elektrycznej zużytej przez maszyny używane do produkcji innych wyrobów akcyzowych, co obecnie nie jest już możliwe.

Na potwierdzenie tego można przytoczyć interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 3 grudnia 2010 r. (IBPP3/443-914/10/PH), w której czytamy: „ustawa o podatku akcyzowym w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 września 2010r. wskazuje, iż prawo do obniżenia akcyzy należnej od wyprodukowanego wyrobu akcyzowego o akcyzę zapłaconą od zużytych do produkcji tego wyrobu innych wyrobów akcyzowych przysługuje wyłącznie w odniesieniu do takich wyrobów akcyzowych, które stały się składnikiem konkretnego wyrobu gotowego. Innymi słowy w obecnym stanie prawnym nie jest możliwe obniżenie kwoty należnej akcyzy o akcyzę zapłaconą od takich wyrobów akcyzowych, które nie są komponentami określonego wyrobu akcyzowego produkowanego przez podatnika".

Przykład

Firma A zajmuje się produkcją wyrobów pośrednich objętych akcyzą. Do produkcji tych wyrobów pośrednich firma A zużywa wino z akcyzą zapłaconą oraz olej napędowy, od którego również została pobrana akcyza. Zużywane wino stanowi składnik produkowanych wyrobów pośrednich, zaś olej napędowy zużywany jest do napędu maszyn używanych przez firmę A do produkcji.

Firma A będzie w takim przypadku uprawniona do odliczenia od akcyzy należnej za wyprodukowane wyroby pośrednie jedynie akcyzy uiszczonej za zużyte wino, które będzie składnikiem wyrobów pośrednich. Zużyty olej napędowy nie jest składnikiem wyprodukowanego wyrobu pośredniego, dlatego też akcyza zapłacona za ten olej napędowy nie może być odliczona od akcyzy należnej od wyrobów pośrednich.

Przykład

Przedsiębiorstwo B zajmuje się produkcją piwa. Maszyny używane do wytwarzania tego wyrobu akcyzowego napędzane są energią elektryczną, która nabywana jest z zapłaconą akcyzą.

Energia elektryczna jest wykorzystywana do produkcji piwa, jednak nie jest ona składnikiem, z którego jest produkowane piwo. Dlatego przedsiębiorstwo B nie będzie uprawnione do odliczenia akcyzy zapłaconej od zużytej w trakcie produkcji energii elektrycznej od akcyzy należnej za wyprodukowane piwo.

Ograniczony zakres

Odliczenie akcyzy zapłaconej od wyrobów zużywanych jako składniki jest możliwe jedynie wtedy, gdy faktycznie dane surowce z akcyzą zapłaconą zostały zużyte do produkcji konkretnego wyrobu finalnego, od którego należny jest podatek akcyzowy.

Innymi słowy, obniżeniu może podlegać wyłącznie kwota akcyzy należna od (danych) wyrobów finalnych, do których produkcji wykorzystano surowiec z akcyzą zapłaconą. Brak jest natomiast podstaw dla stosowania ulgi w odniesieniu do całkowitej kwoty akcyzy, do uiszczenia której zobowiązany jest podatnik.

Przykład

Firma prowadząca skład podatkowy zużyła do wyprodukowania 2000 l oleju opałowego (opodatkowanego stawką akcyzy w wysokości 232 zł/1000 l) 800 l olejów pozostałych, od których uiszczono akcyzę (w wysokości 1180 zł/1000 l) oraz 1350 l innych surowców objętych procedurą zawieszenia poboru akcyzy.

W tym przypadku akcyza należna od 2000 l wyprodukowanego oleju opałowego będzie wynosić 464 zł. Natomiast zapłacona od zużytego do produkcji składnika akcyza wynosiła 944 zł.

Producent korzystający z ulgi komponentowej może obniżyć należny podatek akcyzowy jedynie o kwotę 464 zł, ponieważ kwota dopuszczalnej ulgi jest ograniczona wysokością akcyzy należnej od wyprodukowanego wyrobu finalnego (oleju opałowego).

Uwaga na wyłączenia

Ulga komponentowa nie będzie miała zastosowania w sytuacji, gdy wyroby akcyzowe, od których została zapłacona akcyza, zostaną zużyte do produkcji i staną się składnikiem wyrobu akcyzowego objętego zwolnieniem od akcyzy. Bowiem w takim przypadku nie będzie akcyzy należnej, od której można by dokonać odliczenia uprzednio zapłaconego podatku.

Brak możliwości skorzystania z ulgi komponentowej dotyczy również przypadku, gdy producent sprzeda uzyskany wyrób finalny z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy.

Wówczas bowiem także po stronie producenta wyrobu finalnego nie powstanie kwota podatku należnego od wyrobów finalnych, od którego możliwe byłoby odliczenie akcyzy zapłaconej od surowca. Zastosowanie ulgi komponentowej nie jest też możliwe, jeżeli wyrób finalny będzie objęty zerową stawką akcyzy. Również w takiej sytuacji nie będzie bowiem podatku, od którego można by dokonać odliczenia.

Przykład

Firma A wykorzystała do produkcji wyrobów pośrednich 500 l alkoholu etylowego, od którego zapłacono należny podatek akcyzowy.

Jeżeli następnie wyroby pośrednie zostaną sprzedane i wysłane do innego składu podatkowego z zastosowaniem procedury zawieszenia poboru akcyzy, to nie będzie możliwe skorzystanie z ulgi komponentowej i odzyskanie akcyzy zapłaconej od składnika (alkoholu etylowego). Po stronie firmy A nie powstanie bowiem kwota akcyzy należnej od wyrobów finalnych.

Trzeba odpowiednio udokumentować

Przepis wprowadzający możliwość skorzystania z ulgi komponentowej nie rozstrzyga wprost o obowiązku posiadania dokumentacji uprawniającej do skorzystania z tej ulgi. Brak regulacji dotyczących odpowiedniej dokumentacji nie oznacza, że nie powinna ona zostać przygotowana.

W praktyce podmiot korzystający z ulgi powinien pamiętać o konieczności posiadana odpowiednich raportów produkcyjnych określających ilość składników z akcyzą zapłaconą, zużytych do wyprodukowania danego wyrobu finalnego.

W przypadku podmiotów korzystających z ulgi komponentowej dla wyrobów produkowanych w składzie podatkowym informacje o ilości składników z akcyzą zapłaconą, wykorzystanych do produkcji wyrobów finalnych, powinny być także odnotowane w prowadzonej ewidencji składu podatkowego.

Co mówi przepis

Zgodnie z art. 21 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym kwota akcyzy należna od danych wyrobów akcyzowych wyprodukowanych w składzie podatkowym lub poza składem podatkowym może być obniżona o akcyzę zapłaconą od zużytych do ich wyprodukowania składników będących wyrobami akcyzowymi.

—Piotr Paszek jest doradcą podatkowym w ECDDP sp. z o.o.

—Tomasz Kolarczyk jest młodszym konsultantem podatkowym w ECDDP sp. z o.o.