Liczne obowiązki do spełnienia
Na podatnikach oraz osobach niebędących podatnikami w rozumieniu ustawy o VAT, w przypadkach transakcji nabycia środków transportu, które zostały objęte podatkiem od towarów i usług (np. nabycie nowych środków transportu), ciążą następujące obowiązki:
- obliczenia i wpłacenia podatku, bez wezwania naczelnika urzędu skarbowego, na rachunek bankowy właściwego urzędu skarbowego, w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego (art. 103 ust. 3 i 4 w zw. z art. 99 ust. 10 ustawy o VAT),
- złożenia w tym terminie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o wewnątrzwspólnotowym nabyciu środka transportu na urzędowym formularzu VAT-23 (art. 103 ust. 7 ustawy o VAT). Do informacji VAT-23 należy załączyć kopię faktury potwierdzającej nabycie środka transportu przez podatnika, a w przypadku niewystawienia faktury – kopię innego dokumentu stwierdzającego ten fakt (np. umowy sprzedaży), a także dowód uiszczenia podatku,
- złożenia deklaracji podatkowej – w przypadku podatników VAT transakcja ujmowana jest we właściwej dla nich deklaracji (np. VAT-7, VAT-7K), w przypadku zaś osób niebędących podatnikami, które nie rozliczają podatku z tytułu WNT, w deklaracji VAT-10. Podatnicy VAT składają deklaracje podatkowe w przewidzianych dla nich terminach (nie składają odrębnej deklaracji dotyczącej tylko wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów). Deklarację VAT-10 należy natomiast złożyć w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego.
Nowy czy używany
Data powstania obowiązku podatkowego uzależniona jest od tego, czy przedmiotem sprzedaży jest nowy, czy też używany środek transportu.
W przypadku nowego środka transportu obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wydania pojazdu nabywcy, przy czym nie później niż w dniu wystawienia faktury VAT przez dostawcę.
Z kolei w przypadku używanych środków transportu obowiązek ten powstaje na zasadach ogólnych, tj. z chwilą wystawienia faktury dokumentującej transakcję, nie później jednak niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy pojazdu.
Dwa przypadki
Procedura wydania zaświadczenia przedstawia się inaczej dla przypadków, w których dana transakcja podlega opodatkowaniu VAT (art. 103 ust. 3 i 4 ustawy o VAT), a inaczej w tych, gdzie nie występuje obowiązek uiszczenia tego podatku.
W pierwszej sytuacji podatnik składa informację VAT-23 i na jej podstawie wydawane jest przez naczelnika urzędu skarbowego, z urzędu, zaświadczenie VAT-25 potwierdzające uiszczenie przez podatnika podatku od towarów i usług.
Drugi przypadek wymaga złożenia przez osobę zainteresowaną odrębnego wniosku na urzędowym formularzu VAT-24.
Wraz z wnioskiem należy złożyć umowę lub fakturę stwierdzającą nabycie pojazdu przez wnioskodawcę oraz inne dokumenty, z których jednoznacznie wynika, że nie zachodzi w tym przypadku wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów (np. dokumentujące zaistnienie sytuacji, gdy transakcja nie jest opodatkowana, a także takie jak: dowód rejestracyjny, karta pojazdu, a w przypadku przywozu samochodu przez pośrednika –także rachunek, bądź umowa z tytułu pośrednictwa w przywozie tego samochodu). Dokumenty te zwracane są przez urząd przy wydawaniu zaświadczenia.
Przykład
Marcin Wiśniewski kupił w Niemczech używany pojazd od osoby fizycznej, która nie jest podatnikiem VAT. Zanim pan Marcin wystąpi w Polsce o zarejestrowanie samochodu, musi złożyć wniosek na formularzu VAT-24.
Termin jest krótki
Z uwagi na brak w ustawie o VAT przepisów szczególnych dotyczących terminów wydawania zaświadczeń, do procedury wydawania zaświadczeń VAT-25 zastosowanie znajdują przepisy Działu VIII ordynacji podatkowej.
Zgodnie z nimi, wydanie zaświadczenia powinno nastąpić bez zbędnej zwłoki, nie później jednak niż w terminie siedmiu dni. Odmowa wydania zaświadczenia lub zaświadczenia o treści żądanej przez wnioskodawcę następuje w drodze postanowienia, na które służy zażalenie do właściwej miejscowo izby skarbowej (art. 306a § 5, art. 306c ordynacji podatkowej).
Wyłącznie dla osób zainteresowanych
Należy zwrócić uwagę, że wnioskodawcą może być wyłącznie osoba zainteresowana, a zatem posiadająca jakikolwiek interes w otrzymaniu tego zaświadczenia (z uwagi na to, że ustawodawca nie odwołuje się do konkretnego interesu, trzeba przyjąć, że może nim być zarówno interes prawny, jak i faktyczny). Wskazuje się przy tym, że interes taki ma przede wszystkim nabywca pojazdu (zaświadczenie jest niezbędne do rejestracji pojazdu w Polsce).
Nie każdy zatem podmiot może skutecznie domagać się wydania mu zaświadczenia VAT-25. Przykładowo interesu takiego nie ma osoba dysponująca fakturą VAT z wyszczególnioną kwotą podatku od towarów i usług, potwierdzającą dostawę przez osobę zawodowo trudniącą się odsprzedażą pojazdów, dokonaną przed pierwszą rejestracją pojazdu w kraju. Faktura taka może być bowiem przedłożona organowi rejestrującemu zakup samochodów zamiast takiego zaświadczenia.
Interesu takiego nie będzie miał również cudzoziemiec będący sprzedawcą pojazdu, który przyjechał tym pojazdem do Polski w celu dokonania sprzedaży na terytorium kraju.
Kiedy opłata skarbowa
Zaświadczenie VAT-25, bądź jedną z faktur VAT wymienionych w art. 72 ust. 1a ustawy - Prawo o ruchu drogowym, należy przedłożyć wraz z innymi dokumentami dołączonymi do wniosku o dokonanie pierwszej rejestracji środka transportu w kraju. Trzeba również zwrócić uwagę, że wniosek o wydanie zaświadczenia podlega opłacie skarbowej w wysokości 160 zł (część 1.II punkt 11 załącznika do ustawy z 16 listopada 2006 r. o opłacie skarbowej).
Wynika to z tego, że przedmiotem opłaty skarbowej jest m.in. wydanie zaświadczenia na wniosek (art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ww. ustawy). Opłacie takiej nie podlega natomiast wydanie zaświadczenia VAT-25 na skutek złożenia przez podatnika informacji VAT-23. Nie stanowi ona bowiem wniosku o wydanie tegoż zaświadczenia, które to wydawane jest przez naczelnika urzędu skarbowego z urzędu.
Na marginesie należy wskazać, że przez kilka lat toczył się spór o zasadność pobierania opłaty skarbowej od wniosku VAT-24. Mianowicie, podatnicy po uiszczeniu tej opłaty występowali o stwierdzenie nadpłaty w opłacie skarbowej, podnosząc w szczególności zarzut, że obłożenie tych wniosków opłatą narusza art. 90 TWE (obecnie art. 110 Traktatu o funkcjonowaniu UE), który stanowi, że „żadne państwo członkowskie nie nakłada bezpośrednio lub pośrednio na produkty innych państw członkowskich podatków wewnętrznych jakiegokolwiek rodzaju wyższych od tych, które nakłada bezpośrednio lub pośrednio na podobne produkty krajowe".
Ostatecznie Naczelny Sąd Administracyjny nie podzielił zarzutu naruszenia tych przepisów. Podkreślił przy tym, że opłata skarbowa jest ponoszona z racji dokonania konkretnej czynności administracyjnej (wykonania świadczenia na rzecz występującego o wydanie zaświadczenia).
Jej wysokość nie jest związana z wartością towaru i nie oddziałuje na ostateczną cenę towaru tak, aby można było postawić skuteczny zarzut dyskryminacji danego produktu (eliminowania konkurencji z produktami rodzimymi).
Od obciążeń typu podatkowego w rozumieniu art. 110 Traktatu trzeba bowiem odróżnić obciążenia stanowiące pochodną wykonywania rozmaitych zadań w dziedzinie reglamentacji administracyjnej, wymagających ponoszenia ich kosztów przez podmioty zainteresowane, w tym osoby występujące o wydanie określonego zaświadczenia (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 18 kwietnia 2012 r., II FSK 1968/10 oraz z 14 czerwca 2012 r., II FSK 2498/10 i II FSK 2641/10).
Podsumowanie obowiązków związanych z wydaniem zaświadczenia VAT-25 przedstawia tabela.
Skutki stwierdzenia błędu
Odrębnie należy omówić kwestię wydania zaświadczenia VAT-25, w którym stwierdzono nieprawdę. Jak wynika bowiem z treści art. 72 ustawy – Prawo o ruchu drogowym, rejestracja pojazdu jest uzależniona od przedłożenia organowi łącznie dokumentów wskazanych w tym artykule ustawy.
Jeśli więc zaświadczenie VAT-25 potwierdzałoby nieprawdę, to wówczas oznacza to, że w sprawie rejestracji samochodu dowody, na podstawie których ustalono istotne dla sprawy okoliczności, okazały się fałszywe, a zatem wystąpiła okoliczność, o której jest mowa w art. 145 § 1 pkt 1 kodeksu postępowania administracyjnego.
Zatem skoro jeden z dokumentów stwierdzał nieprawdę, to wystąpiła przesłanka pozwalająca na wznowienie postępowania, uchylenie decyzji o rejestracji i wydania decyzji o odmowie zarejestrowania tego samochodu (zob. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 2 października 2006 r., II SA/Bd 603/2006). Oczywiście jest tak, jeśli do tego czasu wnioskodawca nie uzyskałby prawidłowego zaświadczenia VAT-25.
