W ostatnim czasie opublikowano kilka istotnych wyroków krajowych sądów administracyjnych w sprawach dotyczących objęcia zwolnieniem podmiotowym z CIT funduszy inwestycyjnych z siedzibą w USA. Tezy tych wyroków obejmują następujące kwestie:

Fundusze inwestycyjne z siedzibą poza UE mogą być zwolnione z CIT, jeżeli są porównywalne z funduszami polskimi

10 kwietnia 2014 r. Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej ogłosił wyrok w sprawie C-190/12 (Emerging Markets Series of DFA Investment Trust Company przeciwko dyrektorowi Izby Skarbowej w Bydgoszczy). Sprawa dotyczyła amerykańskiego funduszu inwestycyjnego, który w latach 2005–2006 prowadził w Polsce działalność inwestycyjną. Trybunał orzekł, że fundusze z krajów trzecich nie mogą zostać pozbawione prawa do skorzystania ze zwolnienia, pod warunkiem że:

1.

przedstawią dowody na to, że są porównywalne do funduszy inwestycyjnych powołanych w Polsce na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych oraz

2.

dostępne są odpowiednie ramy prawne dotyczące wzajemnej pomocy administracyjnej umożliwiające wymianę informacji wymaganych do weryfikacji przedstawionych dowodów między organami polskimi oraz organami kraju siedziby danego funduszu.

Trybunał nie doprecyzował jednak, jakie dokładnie kryteria powinny być brane pod uwagę przy badaniu porównywalności działania funduszy ani jakie mechanizmy wymiany informacji powinny być wystarczające. Pozostawił tę kwestię do rozstrzygnięcia sądom krajowym.

Test porównywalności

W odniesieniu do pierwszego z wyżej wskazanych zagadnień, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z 4 czerwca 2014 (I SA/Łd 533 – orzeczenie prawomocne) zajął stanowisko, zgodnie z którym w celu określenia, czy dana instytucja inwestycyjna jest porównywalna do funduszy działających na zasadach określonych ustawą o funduszach inwestycyjnych, wystarczy zbadać:

1.

politykę inwestycyjną danego funduszu (w szczególności jej prawne ograniczenia),

2.

zasady nadzoru nad działalnością funduszu,

3.

ramy prawne, w jakich fundusz działa (w szczególności zasady opodatkowania).

Po potwierdzeniu, że w tym zakresie nie ma znaczących różnic pomiędzy funduszami z krajów trzecich a funduszami działającymi na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych, zgodnie z zasadą prowspólnotowej wykładni prawa, fundusze takie powinny zostać objęte zwolnieniem podmiotowym.

Analogiczny pogląd wyraził Naczelny Sąd Administracyjny w dwóch wyrokach z 3 czerwca 2014 (II FSK 1284/12 oraz II FSK 1702/12). Sprawy te dotyczyły podatku pobranego przed 1 stycznia 2011 r. W tym kontekście NSA potwierdził stanowisko sądu I instancji, że odmowa objęcia funduszu z kraju trzeciego zwolnieniem z art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT narusza zasadę swobody przepływu kapitału wyrażoną w art. 56 ust. 1 traktatu ustanawiającego Wspólnotę Europejską.

Mechanizm wymiany informacji

Sądy administracyjne potwierdziły już wielokrotnie (m.in. w przytoczonych wyrokach, które również dotyczyły funduszy z siedzibą w USA), że wszelkie informacje wymagane przez organy w trakcie postępowania podatkowego powinny być uzyskiwane bezpośrednio od podatnika wnioskującego o zwrot nienależnie pobranego podatku. Jeśli jednak organ uzna, że konieczna jest weryfikacja dokumentów potwierdzających politykę inwestycyjną funduszu, zasady nadzoru lub ramy prawne działania funduszu, to mechanizmy wymiany informacji z art. 23 umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania pomiędzy Polską i Stanami Zjednoczonymi oraz art. 4 konwencji w sprawie wzajemnej pomocy administracyjnej w sprawach podatkowych z 25 stycznia 1988 r. są w zupełności wystarczające do tego celu.

Autor jest konsultantem w zespole ds. podatków międzynarodowych PwC

Zdaniem eksperta

Agata Oktawiec doradca podatkowy, dyrektor w zespole ds. podatków międzynarodowych PwC

Doprecyzowanie ułatwi rozliczenia Komentowane wyroki są pierwszą próbą kompleksowego uzupełnienia wyroku Trybunału w sprawie C-190/12 o elementy, które Trybunał pozostawił do rozstrzygnięcia sądom krajowym. Przede wszystkim wyroki te jednoznacznie potwierdzają, że przed rokiem 2011 również fundusze z krajów trzecich (w tym amerykańskie) mogły być objęte regulacją art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT, jako że właściwe mechanizmy wymiany informacji są generalnie dostępne. Jednocześnie, aby potwierdzić, że dyskryminacja danego funduszu na gruncie prawa traktatowego jest niedopuszczalna, wystarczy zbadać podstawowe elementy i konstrukcje pozwalające na potwierdzenie, że dany podmiot działa na zasadach analogicznych do funduszy funkcjonujących na podstawie ustawy o funduszach inwestycyjnych, implementującej dyrektywę UCITS. Stanowisko to jest spójne z dotychczasowym, w miarę jednolitym orzecznictwem sądów administracyjnych, w świetle którego przed rokiem 2011 fundusze z siedzibą w krajach UE/EOG także powinny być objęte art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT. Oczywiście jeśli wykażą, że działają na podstawie dyrektywy UCITS, np. dostarczając specjalne zaświadczenia wydane przez właściwy organ nadzoru. Sądy nie wypowiedziały się jeszcze w kwestii podatku pobranego od 1 stycznia 2011 r. (tj. od daty wprowadzenia warunkowego zwolnienia dla funduszy z krajów UE/EOG). W szczególności nie jest pewne, czy fundusze z krajów trzecich, które wnoszą o zwrot podatku pobranego po 1 stycznia 2011 r., powinny spełniać warunki przewidziane w ustawie o CIT dla funduszy z krajów EU/EOG, czy też powoływać się nadal na art. 6 ust. 1 pkt 10 ustawy o CIT, co pozwoliłoby na objęcie zwolnieniem znacznie większej liczby funduszy inwestycyjnych (np. podmiotów transparentnych podatkowo).