Tak orzekł Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z 10 kwietnia 2014 r. (I SA/Wr 135/14).

Podatnik prowadził działalność gospodarczą polegającą na świadczeniu usług utrzymania ?i najmu nieruchomości. Przy jednej z nieruchomości znajdowała się elektrownia wiatrowa. ?W okresie od 2004 r. do 2014 r. podatnik posiadał koncesję na wytwarzanie energii elektrycznej, jednak jej nie produkował ze względu na niesprawność urządzeń. Podatnik nabywał energię elektryczną od podmiotów posiadających koncesje na obrót bez naliczonego podatku akcyzowego i zużywał ją na własne potrzeby oraz refakturował ją.

Mając na uwadze to, że podatnik posiadał koncesję, organ podatkowy stwierdził w trakcie kontroli, że nie ma on statusu nabywcy końcowego, a co za tym idzie – opodatkowaniu akcyzą podlega zużycie przez niego energii elektrycznej. Wobec tego na podstawie wysokości zużycia w danym okresie organ określił podatnikowi zobowiązanie w podatku akcyzowym.

W skardze podatnik zarzucił organom naruszenie przepisów ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłowe przeprowadzenie postępowania dowodowego oraz naruszenie przepisów ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym przez niesłuszne uznanie, że  opodatkowaniu podlega u niego całość zużytej energii elektrycznej. Podatnik wskazywał, że nie wyrażał zgody na zaprzestanie pobierania akcyzy przez sprzedawcę energii. Dodatkowo, jego zdaniem, nabywana energia elektryczna w zakresie, w jakim nabywana była dla nieruchomości, na której posadowiona była elektrownia wiatrowa, podlega zwolnieniu jako energia zużyta do podtrzymywania procesów produkcji energii elektrycznej.

Sąd oddalił skargę, powołując się na art. 9 ?ust. 1 ustawy akcyzowej, zgodnie z którym czynnością opodatkowaną podatkiem akcyzowym jest m.in. sprzedaż energii elektrycznej nabywcy końcowemu oraz zużycie jej przez podmiot posiadający koncesję. Zdaniem sądu, w świetle definicji legalnej nabywcy końcowego zawartej w ustawie akcyzowej nie ulega wątpliwości, że podatnik nie ma tego statusu w związku z posiadaniem koncesji. W takiej sytuacji przedmiotem opodatkowania akcyzą nie było nabycie energii elektrycznej przez podatnika, ale jej zużycie. Sąd dodatkowo wskazał, że podatnik nie mógł korzystać ze zwolnienia dla energii zużytej do podtrzymywania procesów produkcji energii elektrycznej, ponieważ w ocenianym okresie produkcja energii nie miała miejsca.

Marta Barczuk, współpracowniczka Zespołu Zarządzania ?Wiedzą Podatkową firmy Deloitte

Karol ?Trybulec, aplikant radcowski, ?konsultant w warszawskim biurze Deloitte Doradztwo Podatkowe ?sp. z o.o.

Opodatkowanie akcyzą energii elektrycznej związane jest ze statusem, jaki posiada podmiot wykonujący czynności mające za przedmiot energię elektryczną. Analizując katalog czynności opodatkowanych akcyzą w odniesieniu do energii elektrycznej, należy wskazać, że w większości przypadków opodatkowaniu podlegają czynności wykonywane przez podmiot mający status nabywcy końcowego. Zgodnie z definicją legalną zawartą ?w art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy akcyzowej nabywcą końcowym jest podmiot nabywający energię elektryczną, nieposiadający koncesji na wytwarzanie, przesyłanie, obrót bądź dystrybucję energii elektrycznej. Nieliczne wyjątki będące odstępstwem od reguły sformułowanej w tej definicji zostały enumeratywnie wymienione w przepisach.

Z powyższego wynika, że polski ustawodawca co do zasady jako kryterium posiadania statusu nabywcy końcowego przyjął brak posiadania koncesji energetycznej. Jednocześnie nie ma żadnych dodatkowych okoliczności, które należałoby brać pod uwagę w przypadku określania statusu nabywcy energii elektrycznej. W szczególności nie ma znaczenia, jakie jest przeznaczenie nabywanej energii elektrycznej, tj. m.in. to, że energia nabywana jest na potrzeby własne, które nie są związane z posiadaną koncesją. Jeżeli więc podmiot posiada jedną ?z koncesji, o których mowa w art. 2 ust. 1 pkt 19 ustawy akcyzowej, to nie ma statusu nabywcy końcowego w odniesieniu do całej swojej działalności.

Z przepisów ustawy akcyzowej wynika, że sprzedaż energii elektrycznej podmiotowi, który posiada koncesję energetyczną (a więc nie ma statusu nabywcy końcowego), przez inny podmiot ?z koncesją nie stanowi przedmiotu opodatkowania akcyzą. Dopiero zużycie nabytej energii przez podmiot posiadający koncesję będzie czynnością opodatkowaną. Mając to na uwadze, uzyskanie przez podmiot, który był nabywcą końcowym, koncesji energetycznej powoduje zmianę czynności, która podlega opodatkowaniu akcyzą. Czynnością opodatkowaną przestaje być sprzedaż na rzecz tego podmiotu przez inny podmiot posiadający koncesję (np. spółkę realizującą obrót energią elektryczną), natomiast czynnością opodatkowaną staje się zużycie energii elektrycznej przez ten podmiot na potrzeby własne.

Koncepcja nabywcy końcowego skonstruowana jest w taki sposób, że uzyskanie koncesji energetycznej powoduje utratę tego statusu w stosunku do całej działalności, którą prowadzi podmiot uzyskujący koncesję, nawet jeżeli koncesja nie będzie faktycznie wykorzystywana przez ten podmiot lub gdy działalność koncesyjna ma w odniesieniu do całej działalności podmiotu charakter poboczny. Wynika ?z tego, że podmiot, który uzyskał ważną koncesję, nawet jeżeli nie wykorzystuje jej aktywnie w swojej działalności, może być zobowiązany do rozliczania podatku akcyzowego od całości energii elektrycznej nabywanej od innych podmiotów z koncesją ?i zużywanej na potrzeby własne. Jest to znaczna zmiana dla nabywcy energii, gdyż podatek ten przed uzyskaniem przez niego koncesji był rozliczany przez posiadającego koncesję sprzedawcę energii.

Takie rozumienie definicji nabywcy końcowego jest zgodne z prezentowanym w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. np. wyrok NSA z 7 października 2011 r., I GSK 517/10) oraz w interpretacjach podatkowych (por. np. interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 14 marca 2014 r., IBPP4/443-661/13/BP).

Moim zdaniem w komentowanej sprawie sąd uznał prawidłowo, że od momentu, w którym podatnik stał się posiadaczem ważnej koncesji energetycznej, zobowiązany był naliczyć podatek akcyzowy ?od zużycia energii elektrycznej, gdyż czynność ta była przedmiotem opodatkowania. Jednocześnie podmioty sprzedające energię podatnikowi zasadnie nie naliczały akcyzy w odniesieniu do tej sprzedaży od momentu uzyskania przez podatnika koncesji.