- Podstawowym rodzajem działalności prowadzonej przez moją firmę jest przewóz krajowy osób i rzeczy. Firma zatrudnia ponad 20 zawodowych kierowców, posiada również odpowiednie ciągniki do transportu rzeczy i pojazdy do transportu osób. Ostatnio zakupiliśmy nowy ciągnik. Oczywiście będzie on środkiem trwałym wykorzystywanym na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, jest sprawny i kompletny. Czy opłata rejestracyjna może być bezpośrednio zaliczona do kosztów uzyskania przychodu, czy raczej powinna powiększać wartość początkową takiego składnika majątku?

– pyta czytelnik.

Stosownie do art. 15 ust. 1 ustawy o CIT (art. 22 ustawy o PIT) kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 (art. 23 ustawy o PIT) zawierającym katalog wyłączeń z kosztów uzyskania przychodów. Oznacza to, że ustalając podstawę opodatkowania podatnik nie może zaliczyć do kosztów uzyskania tych wydatków, które zostały w tym przepisie enumeratywnie wymienione. Wyłączeniem tym objęte zostały m.in. wydatki na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie środków trwałych i wartości niematerialnych (art. 16 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o CIT i art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy o PIT).

Warunkiem uznania wydatku za koszt podatkowy jest zatem poniesienie wydatku, istnienie związku pomiędzy nim a uzyskaniem przychodu (zachowaniem albo zabezpieczeniem jego źródła) oraz brak wyraźnego wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów w przepisach ustawy.

Poprzez odpisy

Artykuł 15 ust. 6 ustawy o CIT (art. 22 ust. 8 ustawy o PIT) wskazuje, że kosztem podatkowym są odpisy amortyzacyjne z tytułu zużycia środków trwałych dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 16a-16m (art. 22a–22o ustawy o PIT), z uwzględnieniem art. 16 tej ustawy (art. 23 ustawy o PIT). Stosownie zaś do art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT (art. 22h ust. 1 ustawy o PIT) odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 16k ustawy o CIT (art. 22k ustawy o PIT) począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek wprowadzono do ewidencji.

Zgodnie z art. 16a ust. 1 ustawy o CIT (art. 22a ust. 1 ustawy o PIT) amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 16c tej ustawy (art. 22c ustawy o PIT), stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania m.in. maszyny, urządzenia i środki transportu o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu.

Cena nabycia, ale powiększona

Zgodnie z art. 16g ust. 1 ustawy o CIT (art. 22g ust. 1 ustawy o PIT) za wartość początkową środków trwałych w razie odpłatnego nabycia uważa się cenę ich nabycia. Za cenę nabycia uważa się kwotę należną zbywcy, powiększoną o koszty związane z zakupem, naliczone do dnia przekazania środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej do używania, a w szczególności o koszty transportu, załadunku i wyładunku, ubezpieczenia w drodze, montażu, instalacji i uruchomienia programów oraz systemów komputerowych, opłat notarialnych, skarbowych i innych, odsetek, prowizji.

Katalog określonych rodzajów wydatków, które się składają na wartość początkową środka trwałego, nie ma zatem charakteru wyczerpującego. To oznacza, że do takich wydatków – wchodzących w wartość początkową środka trwałego – należą także inne koszty, jeśli są one związane z zakupem i zostały naliczone do dnia przekazania środka trwałego do używania.

Środek trwały:

- musi być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

- przewidywany okres jego używania powinien być dłuższy niż rok,

- powinien być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą.

Od poprzedniego właściciela

Środek transportu może być używany przed rejestracją, np. dlatego, że podatnik kupił używany samochód i może jeździć nim jeszcze przez 30 dni zanim go przerejestruje, bo już w momencie zakupu spełnia on przesłanki wskazane powyżej, a więc m.in. jest kompletny i zdatny do użytku. To, że podatnik przerejestruje go później (ponosząc opłaty) nie oznacza, że go nie używa. W takim przypadku opłata rejestracyjna nie powiększa wartości początkowej składnika majątku, a stanowi koszt uzyskania przychodu.

Rozliczenie opłaty rejestracyjnej w kosztach uzyskania przychodu zależy więc od tego, czy rejestracja determinuje dopuszczenie takiego samochodu do ruchu drogowego, czy też nie.

Sądy się zgadzają

Kwestia zaliczenia do wartości początkowej środków trwałych (w postaci środków transportu), obowiązkowej opłaty rejestracyjnej nie jest stricte określona przepisami prawa podatkowego. Istotne jest, że pojazd jest wykorzystywany do transportu (osób czy rzeczy) po drogach publicznych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej. W takim przypadku „kompletność i zdatność do używania" oznacza możliwość poruszania się po drogach publicznych. Przy czym nie jest wystarczającym wymogiem realizacji tego celu legitymowanie się świadectwem homologacji bądź badań technicznych pojazdu. Do podstawowych warunków należy bowiem także zarejestrowanie pojazdu, a więc i uiszczenie obowiązkowej opłaty rejestracyjnej, stosownie do przepisów ustawy z 20 czerwca 1997 r. – Prawo o ruchu drogowym. Bez spełnienia tego warunku niedopuszczalne jest poruszanie się pojazdu po drogach publicznych. To z kolei oznacza, że nie jest możliwe wykorzystywanie pojazdu w prowadzonej działalności gospodarczej. Uiszczona opłata rejestracyjna wchodzi w skład wartości początkowej (zwiększa tę wartość). To z kolei oznacza, że nie stanowi kosztu uzyskania przychodu w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o CIT (art. 22 ustawy o PIT). Taki pogląd został wyrażony także w wyroku NSA z 14 marca 2012 r. (II FSK 1736/10). Opłata rejestracyjna jest więc kosztem, który powiększa wartość początkową danego środka trwałego (wyrok WSA we Wrocławiu z 30 marca 2010 r., I SA/Wr 115/10).

WNIOSEK

Opłata rejestracyjna jest obowiązkowa, bez niej nie jest możliwe poruszanie się pojazdu po drogach publicznych. Dopiero po jej uiszczeniu możliwe jest uznanie składnika majątku – pojazdu za kompletny i zdatny do użytku. Jest więc ona kosztem, który powiększa wartość początkową danego środka trwałego. W przypadku samochodu używanego opłata ta jest zaliczana do kosztów bezpośrednio.