Tak wynika z interpretacji Izby Skarbowej w Warszawie z 17 października 2012 r. (IPPP1/443-705/12-2/PR).

Spółka sprzedaje wyroby medyczne (w tym systemy medyczne), w skład których wchodzą części, które – choć same nie są wyrobem medycznym w myśl załącznika nr 3 do ustawy o VAT – są niezbędne dla działania całych systemów. Podane przez podatnika przykłady takich towarów obejmują sprzęt komputerowy, taki jak: dyski twarde, monitory, drukarki, myszy, klawiatury oraz oprogramowanie, jak również elementy systemów medycznych jak np. reduktor do azotu, lampy RTG, wsporniki do aparatów itp., czy wreszcie materace oraz pasy i gąbki stabilizacyjne konieczne dla unieruchomienia pacjenta na czas badania.

Przedmioty te są bezpośrednio związane z dostarczanym sprzętem, często są nieodzowne do jego użytku. Z tego względu, także na potrzeby podatkowe, ich dostawa powinna być traktowana jako część świadczenia złożonego obejmującego dostawę i instalację sprzętu i opodatkowana preferencyjną stawką 8 proc. VAT.

Zdania tego nie podzieliła Izba Skarbowa w Warszawie, która w wydanej interpretacji wszystkie wskazane we wniosku elementy uznała za oddzielne i podlegające podstawowej stawce VAT. Zdaniem izby, tylko dostawa sprzętu, który wpisuje się w kategorię 105 załącznika nr 3 ustawy o VAT, ma prawo korzystać z niższej stawki podatku. Wskazany przez wnioskodawcę sprzęt nie spełnia tego kryterium. Nie można także uznać jego dostawy za element świadczenia złożonego, gdyż nie posiada takich cech, które pozwalałyby stwierdzić, że jest on specjalnie przeznaczony przez wytwórcę do stosowania łącznie z wyrobem medycznym. W związku z tym taka dostawa podlega stawce podstawowej – 23 proc. VAT.

Marcin Wesołowski konsultant w Dziale Prawnopodatkowym PwC

Trudno zgodzić się ze stanowiskiem izby skarbowej. Orzecznictwo Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdza dość jednoznacznie, że ze świadczeniem złożonym mamy do czynienia, gdy czynności wykonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby sztuczny charakter (sprawa C-425/06 Part Service).

Nie sposób uznać, że jeśli sprzęt komputerowy, który wnioskodawca sprzedaje wraz z aparaturą medyczną, jest potrzebny „do prawidłowego działania sprzętu medycznego jako wyrobu medycznego", a więc bez niego sprzedawany system medyczny zmienia swój charakter lub przestaje być użyteczny, to nie zachodzi wspomniane przez Trybunał, ścisłe powiązanie pomiędzy świadczeniami. Wydaje się wręcz, że izba skarbowa dokonała właśnie takiego sztucznego podziału, którego Trybunał zalecał się wystrzegać.

Wątpliwości budzi również zawarte w wydanej interpretacji uzasadnienie, w którym organ podatkowy stwierdził, że wymienione przez wnioskodawcę towary nie są nierozłączną merytorycznie i funkcjonalnie całością, która nie może funkcjonować oddzielnie. Taka ocena stoi w bezpośredniej sprzeczności z opisem stanu faktycznego, w którym stwierdzono, że sprzęt ten jest w istocie konieczny dla prawidłowego działania sprzedawanego sprzętu medycznego.

Izba skarbowa nie podążyła także za wydanym względem podobnego stanu faktycznego wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy z 26 września 2011 r. (I SA/Bd 340/11), w którym dostawa pomocniczego sprzętu komputerowego została uznana za element świadczenia złożonego.

Praktyka organów w zakresie świadczeń złożonych obejmujących dostawę sprzętu medycznego jest wysoce niejednolita. W panujących realiach biznesowych dostawcy sprzętu medycznego często oferują kompleksowe pakiety towarów oraz usług obejmujące dostawę sprzętu komputerowego i oprogramowania oraz wszelkiego innego sprzętu pomocniczego, instalację sprzętu, a także prace wykończeniowe. Takie kompleksowe podejście jest uzasadnione chęcią zapewnienia kompatybilności systemów i ułatwia serwisowanie.

O ile jednak jednolitość takich świadczeń jest oczywista z biznesowego punktu widzenia, o tyle z perspektywy VAT, trudno nakreślić granicę: jakie dokładnie świadczenia kwalifikują się jako świadczenia pomocnicze przy dostawie sprzętu medycznego, a jakie nie. Przykładem może być świadczenie usług adaptacji pomieszczeń na potrzeby nowego sprzętu medycznego.

Orzecznictwo NSA (np. wyrok z 16 grudnia 2011 r., I FSK 401/11) oraz interpretacja ogólna ministra finansów z 30 marca 2012 r. (PT1/033/2/46/KSB/12/PT-241/PT-279)

wskazują, że takie prace nie wliczają się do świadczenia złożonego. Tymczasem jednak w obiegu prawnym funkcjonują interpretacje indywidualne wydane przez Izby Skarbowe w Warszawie i w Bydgoszczy, które pozwalają do takich usług stosować stawkę obniżoną, jako do świadczeń pomocniczych dla dostawy samego sprzętu.

W zakresie świadczeń złożonych przy dostawach sprzętu medycznego, organy podatkowe prezentują stanowisko wewnętrznie niespójne i często niezgodne z orzecznictwem sądów administracyjnych. Nie odpowiada ono też realiom biznesu i powoduje daleko idącą nieprzewidywalność opodatkowania tego sektora. W tym zakresie, wydana właśnie interpretacja jest niestety dalszym krokiem w niewłaściwym kierunku.