Zwolnienie podmiotowe z VAT można utracić sprzedając samochód

Ogólna reguła wyrażona w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT mówi, że zwalnia się od podatku podatników, u których wartość sprzedaży opodatkowanej nie przekroczyła łącznie w poprzednim roku podatkowym kwoty 150 tys. zł.

Od tej reguły jest jednak kilka wyjątków, czyli sytuacji kiedy mimo nieprzekroczenia tego limitu przedsiębiorca musi zarejestrować się jako czynny podatnik. Jeden z nich zawarty jest w art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy

o VAT. Z przepisu tego wynika, że zwolnienia podmiotowego nie stosuje się m.in. do podatników dokonujących dostaw towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, z wyjątkiem energii elektrycznej (PKWiU 35.11.10.0) i wyrobów tytoniowych w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym.

Pytanie zainteresowanego

Problem w tym, że zdaniem fiskusa wyjątek ten ma zastosowanie do sprzedaży samochodu osobowego, który był środkiem trwałym firmy. Świadczy o tym n.in. interpretacja Izby Skarbowej w Warszawie z 3 lipca 2012 r. (IPPP2/443-544/12-2/DG).

Pytanie zadał przedsiębiorca, który prowadzi działalność w zakresie ubezpieczeń na życie. Dodatkowo osiąga niewielkie przychody z wynajmu powierzchni biurowej (400 zł miesięcznie). Wnioskodawca uważał, że korzysta ze zwolnienia podmiotowego z VAT. Prawdopodobnie dowiedział się jednak o wątpliwościach interpretacyjnych i chciał się upewnić, że prawidłowo rozlicza się z urzędem skarbowym. Wyjaśnił, że w 2008 r. sprzedał samochód osobowy, który był środkiem trwałym firmy.

Sprzedaż ta była zwolniona z VAT (pojazd użytkowany był dłużej niż 6 miesięcy, a przy jego nabyciu wnioskodawca nie odliczył VAT). Wnioskodawca zapytał, czy ta transakcja nie pozbawiła go zwolnienia z VAT.  Wskazał, że jego zdaniem w tej sytuacji nie ma zastosowania art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o VAT. Powołał się na nieobowiązującą już ustawę z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (DzU nr 29, poz. 257 ze zm.). Zauważył, że zgodnie z nią podatnikami akcyzy od samochodów są:

- podmioty dokonujące każdej sprzedaży samochodu osobowego przed pierwszą jego rejestracją na terytorium kraju;

- importerzy i podmioty dokonujące nabycia wewnątrzwspólnotowego.

Zawarta przez wnioskodawcę transakcja nie była więc opodatkowana akcyzą. Nie spowodowała zatem utraty zwolnienia podmiotowego w VAT.

Odpowiedź izby skarbowej

Izba skarbowa nie zgodziła się z tym stanowiskiem. Zauważyła, że zgodnie z literalnym brzmieniem  ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym samochód osobowy jest wyrobem akcyzowym i podlega opodatkowaniu podatkiem akcyzowym.

To oznacza, że „podmiot dokonujący sprzedaży samochodów osobowych traci zwolnienie podmiotowe, pomimo że na kolejnym etapie obrotu nie wystąpi obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym.

Zatem mając na uwadze (...)art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o VAT oraz przedstawione we wniosku okoliczności, stwierdzić należy, że w związku z dokonaną sprzedażą samochodu osobowego, wykorzystywanego w prowadzonej działalności, będącego wyrobem akcyzowym w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, wnioskodawca utracił zwolnienie określone w art. 113 ust. 1 ustawy. Na powyższą ocenę nie ma wpływu fakt, iż na etapie przedmiotowej sprzedaży dokonywanej przez wnioskodawcę nie wystąpił obowiązek podatkowy w podatku akcyzowym".

Takie samo stanowisko znajdziemy w dotyczącej obowiązujących dziś przepisów (w tym ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, tekst jedn. DzU z 2011 nr 108, poz. 626 ze zm.) odpowiedzi Izby Skarbowej w Łodzi z 14 czerwca 2012 r. (IPTPP1 /443-226/12-2/IG). Wyjaśniła ona, że „w związku z planowaną sprzedażą samochodów osobowych, wykorzystywanych do egzaminowania kierowców, które stano- wią towar opodatkowany podatkiem akcyzowym w rozumieniu przepisów o podatku akcyzowym, wnioskodawca utraci zwolnienie określone w art. 113 ust. 1 ustawy o VAT".

Pułapka na podatników

Jest to niewątpliwie pułapka na podatników. Tym bardziej że podejście fiskusa nie zawsze było tak rygorystyczne. Jeszcze w 2011 r. można było znaleźć korzystne dla podatników odpowiedzi na takie pytania, np. interpretacja Izby Skarbowej w Łodzi z 2 listopada 2011 r. (IPTPP1/443-661/11-2/IG) oraz pismo Izby Skarbowej w Poznaniu z 11 lipca 2011 r. (ILPP1/443-626/11-2/BD).

Oparte one były na tym, że akcyza jest podatkiem jednofazowym. Oznacza to, że jeżeli w stosunku do samochodu osobowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności podlegającej opodatkowaniu, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej takiej czynności. Sprzedaż samochodu wykorzystywanego w firmie nie jest więc przedmiotem opodatkowania akcyzą.

Nie znaczy to jednak, że najnowsze interpretacje są niekorzystne, a wcześniejsze korzystne dla podatników. W 2011 r. również zdarzały się bowiem odpowiedzi, z których wynikało, że sprzedaż używanego auta powoduje utratę zwolnienia podmiotowego w VAT.

Wyjaśnienia sądów

Zgodnie z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z 15 grudnia 2010 r. (I SA/Sz 545/10) za prawidłowe należy uznać stanowisko, że z chwilą dokonania pierwszej sprzedaży samochodu osobowego (w 2004 r.) przedsiębiorca stał się podatnikiem VAT.

Dalej czytamy: "Z uwagi na fakt, że przedmiotem dostawy były wyroby akcyzowe w postaci samochodów, Podatnik nie mógł skorzystać ze zwolnienia podmiotowego, o którym mowa w art. 113 ust. 1 i 9 ustawy o VAT, bowiem przepis art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b tej ustawy wyłącza stosowanie tych zwolnień wobec podatników dokonujących dostaw (m.in.) towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym, natomiast zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym w zw. z pkt 59 załącznika nr 1 do tej ustawy samochody osobowe (kod CN 8703) zaliczone są do wyrobów akcyzowych”.

Wyrok ten jest prawomocny, gdyż  w orzeczeniu z 8 lutego 2012 r. (I FSK 733/11) Naczelny Sąd Administracyjny oddalił bowiem skargę kasacyjną podatnika.

Podobnie w wyroku NSA z 11 marca 2008 r. (I FSK 408/07) czytamy: „strona nie podważyła skutecznie zastosowania wobec niej art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem wobec skarżącego, jako podatnika dokonującego dostawy towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym nie stosuje się zwolnień, o których mowa w art. 113 ust. 1 tej ustawy.

Odnosząc się do twierdzeń skarżącego wywodzącego swoje uprawnienia co do zwolnienia od podatku od towarów i usług z art. 24 i art. 28 C (A) lit. c VI Dyrektywy, zgodzić się należy ze stanowiskiem Sądu I instancji, iż art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług nie narusza powołanych przepisów wspólnotowych, a wykładnia tych norm dokonana przez skarżącego nie zasługuje na uwzględnienie”.

Iwona Młynarska-Morchało starsza konsultantka w PwC

Komentuje Iwona Młynarska-Morchało, starsza konsultantka w PwC

Zgodnie z ogólną zasadą interpretacji przepisów, jeśli ich literalne brzmienie nie budzi wątpliwości, to nie ma podstaw do stosowania wykładni funkcjonalnej lub celowościowej. Sądy uznają, że tak jest właśnie w przypadku art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b ustawy o VAT.

Wynika z niego bowiem, że zwolnienia nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym. Wyjątki są tylko dwa: energia elektryczna i wyroby tytoniowe. Tymczasem już z art. 1 ust. 1 ustawy o podatku akcyzowym wynika, że samochody osobowe podlegają temu podatkowi.

Skoro sądy interpretują powyższe przepisy w sposób niekorzystny dla podatników, to nie dziwi, że taką samą wykładnię stosują organy podatkowe. Podatnicy muszą więc być świadomi, że nawet sprzedaż jednego używanego przez wiele lat w firmie samochodu może pozbawić ich zwolnienia podmiotowego z VAT.

Warto jednak podkreślić, że sprawę trudno uznać za całkowicie rozstrzygniętą. Jeszcze niedawno organy podatkowe wydawały bowiem również interpretacje korzystne dla podatników. Poza tym akcyza jest podatkiem jednofazowym, pobieranym tylko raz.