VAT: ulga na złe długi a dłużnik w trakcie restrukturyzacji, upadłości lub likwidacji

Stan epidemii ogłoszony na mocy rozporządzeń ministra zdrowia w związku z rozprzestrzeniającą się pandemią wirusa COVID-19 spowodował wprowadzenie zasadniczych ograniczeń przemieszczania się ludności oraz prowadzenia określonych kategorii działalności gospodarczej. Przedsiębiorcy oczekują propozycji wsparcia ze strony państwa, ale nie ulega wątpliwości, że ogólna sytuacja ekonomiczna ulegnie pogorszeniu. Należy też spodziewać się wzrostu liczby przedsiębiorców zmuszonych do ogłoszenia upadłości lub restrukturyzacji.

Upadłość przedsiębiorcy ma bezpośredni wpływ na sytuację prawną i ekonomiczną jego wierzycieli. Wierzyciel ma bowiem trudności z wyegzekwowaniem od niego należności, a dodatkowo jednym z efektów upadłości dłużnika jest brak możliwości zastosowania przez wierzyciela korekty podatku należnego w ramach tzw. ulgi na złe długi. Taki wniosek płynie z analizy przepisów ustawy o VAT oraz praktyki organów podatkowych. Analiza przepisów dyrektywy VAT prowadzi jednak do wniosków odmiennych. Niewykluczone, że jednoznaczne wyjaśnienie tej rozbieżności przyniesienie orzeczenie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Polskie regulacje...

Analiza treści ustawy o VAT prowadzi do jednoznacznych wniosków. Zgodnie z art. 89a tej ustawy podatnik może skorygować podstawę opodatkowania oraz podatek należny z tytułu dostawy towarów lub świadczenia usług w przypadku wierzytelności, których nieściągalność została uprawdopodobniona. Aktualnie wierzytelność uważa się za uprawdopodobnioną, w przypadku gdy nie została ona uregulowana lub zbyta w jakiejkolwiek formie w ciągu 90 dni od dnia upływu terminu jej płatności określonego w umowie lub na fakturze. Przepisy ustawy o VAT uzależniają przy tym możliwość zastosowania ulgi za złe długi przez sprzedawcę, jeżeli są spełnione określone warunki, w tym:

- dostawa nastąpiła na rzecz zarejestrowanego podatnika VAT niebędącego w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub likwidacji;

- na dzień poprzedzający złożenie korekty deklaracji w ramach ulgi na złe długi nabywca jest zarejestrowanym podatnikiem VAT oraz nie jest w trakcie postępowania restrukturyzacyjnego, upadłościowego lub w likwidacji;

- od daty wystawienia faktury, z której wynika płatność, nie upłynęły dwa lata.

Dla zastosowania ulgi na złe długi wszystkie te warunki muszą być spełnione łącznie. Jeżeli więc kontrahent (dłużnik) zostanie objęty postępowaniem upadłościowym lub restrukturyzacyjnym, to należy się spodziewać, że urząd skarbowy stwierdzi brak podstaw do rozpoznania przez podatnika (sprzedawcę) korekty należnego VAT.

Czytaj także:

VAT: ulga na złe długi a postępowanie upadłościowe dłużnika

...mogą być niezgodne z unijną dyrektywą

Jednoznaczna treść przepisów ustawy o VAT nie wyklucza jednak szans podatnika na korektę zapłaconego podatku. Istnieje bowiem możliwość argumentacji, że ustawa o VAT uzależnia zastosowanie ulgi na złe długi od przesłanek nieprzewidzianych przepisami dyrektywy VAT, a w konsekwencji ogranicza prawo do korekty w sposób sprzeczny z przepisami UE. Kwestia ta jest przedmiotem pytania prejudycjalnego skierowanego przez Naczelny Sąd Administracyjny do Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej (postanowienie z 6 grudnia 2018 r., I FSK 2261/15). Wątpliwości NSA dotyczyły zgodności z dyrektywą VAT treści art. 89a ust. 2 ustawy o VAT w zakresie przesłanki statusu nabywcy jako podatnika VAT oraz jako podmiotu nieobjętego postępowaniem upadłościowym lub likwidacyjnym.

Na rozstrzygnięcie TSUE w tej sprawie trzeba będzie jeszcze poczekać, jednak już dziś warto zwrócić uwagę na wyrok TSUE z 8 maja 2019 r. (C-127/18 PACK CZ s.r.o.) dotyczący czeskiego podatnika. Trybunał stwierdził w nim, że przepisy krajowe uzależniające możliwość dokonania korekty podatku od wierzytelności nieściągalnych od tego czy dłużnik w dalszym ciągu jest podatnikiem VAT są niezgodne z dyrektywą. Co ważne, Trybunał podkreślił, że jeśli dłużnik utracił status podatnika VAT, to tym bardziej przemawia to za możliwością dokonania korekty.

podstawa prawna: art. 89a ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn. DzU z 2020 r. poz. 106)

podstawa prawna: Dyrektywa 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L z 2006 r. nr 347/1 ze zm.)

Zdaniem autora

Wojciech Kotowski, doradca podatkowy w Kancelarii Ożóg Tomczykowski

Są argumenty za stosowaniem korzystnej wykładni przepisów

Istotą ulgi na złe długi jest możliwość skorygowania podatku w sytuacji, w której podatnik nie ma szans na otrzymanie należnego mu wynagrodzenia. Jak wskazuje dotychczasowe orzecznictwo, zakończenie prowadzenia działalności przez dłużnika w kontekście postępowania upadłościowego, powinno być odczytywane jako argument za możliwością zastosowania korekty.

Już dziś są więc argumenty ze stosowaniem korzystnej dla podatników wykładni przepisów prawa, chociaż trzeba być świadomym, że taki sposób interpretacji przepisów o uldze na złe długi może być dla organów podatkowych trudny do zaakceptowania. Trzeba więc być przygotowanym na spór oraz zastanowić się nad optymalnym sposobem jego przeprowadzenia.

Jeżeli jednak ziści się scenariusz, w którym za falą zachorowań spowodowanych wirusem COVID-19 pojawi się fala upadłości lub likwidacji przedsiębiorstw, to warto być przygotowanym na możliwość dochodzenia swoich praw, nawet jeżeli nie wynikają one wprost z obowiązujących przepisów prawa.