Podatek od nieruchomości od obiektów małej architektury

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej: u.p.o.l.) opodatkowaniu podlegają grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Definiując pojęcie budynku i budowli, przepisy u.p.o.l. odsyłają do prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. za budowlę uważa się „obiekt budowlany w rozumieniu przepisów prawa budowlanego niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury (…)”. Definiując pojęcie „obiekt małej architektury”, należy zatem również odwołać się do ustawy – Prawo budowlane.

Co wynika z prawa budowlanego

Artykuł 3 pkt 4 prawa budowlanego mówi, że przez obiekty małej architektury należy rozumieć niewielkie obiekty. Przepis wskazuje, że chodzi m.in. o:

- obiekty kultu religijnego, jak: kapliczki, krzyże przydrożne, figury,

- posągi, wodotryski i inne obiekty architektury ogrodowej,

- obiekty użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku, jak: piaskownice, huśtawki, drabinki, śmietniki.

Zgodnie z art. 29 ust. 1 pkt 22 prawa budowlanego budowa obiektów małej architektury co do zasady nie wymaga pozwolenia na budowę. Reguła ta może być pomocą przy kwalifikowaniu przez podatników konkretnych obiektów jako obiektów małej architektury.

Budowa obiektów małej architektury nie podlega również zasadniczo zgłoszeniu organom administracji architektoniczno-budowlanej. Zgłoszenia właściwemu organowi wymaga jedynie budowa obiektów małej architektury w miejscach publicznych (art. 30 ust. 1 pkt 4 u.p.o.l.).

Nieprecyzyjna definicja

Definicja obiektów małej architektury zawarta w prawie budowlanym jest nieprecyzyjna, a jej nieostry zakres może powodować wątpliwości przy  prawidłowej kwalifikacji konkretnych obiektów budowlanych. Zgodnie z art. 3 pkt 1 prawa budowlanego przez obiekt budowlany należy rozumieć budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami oraz obiekt małej architektury.

Powoduje to, że kwalifikacja obiektu budowlanego sprawia problemy. Tymczasem to od niej zależy, czy dany obiekt budowlany powinien być obciążony podatkiem od nieruchomości (budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej), czy nie (obiekty małej architektury).

Definicja budowli zawarta jest w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego. Rozumie się przez nią każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury (następnie w przepisie wskazany jest katalog budowli). Przepis ten wprowadza zatem swoiste domniemanie na rzecz budowli przy  kwalifikacji poszczególnych obiektów budowlanych, co niejednokrotnie pozwala organom podatkowym na profiskalną interpretację przepisów.

Nieprecyzyjny charakter definicji obiektów małej architektury został dostrzeżony w  orzecznictwie.

W wyroku z 20 lipca 2006 r. (II SA/Bk 213/06) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku stwierdził, że definicja obiektu małej architektury zamieszczona w prawie budowlanym nie jest ścisła i precyzyjna, ponieważ wskazanie przez ustawodawcę konkretnych wymiarów obiektu małej architektury w miejsce określenia „niewielkiego obiektu” nie mogłoby znaleźć zastosowania powszechnego.

W  efekcie nieprecyzyjną definicję obiektu małej architektury należy interpretować indywidualnie do danego stanu faktycznego sprawy. Podobny pogląd wyraził m.in. WSA w Gdańsku w wyroku z 16 stycznia 2009 r. (II SA/Gd 184/08).

Co podlega wyłączeniu

Opierając się na definicji z prawa budowlanego, należy wskazać, że jedynym kryterium określającym obiekty małej architektury jest ich niewielki rozmiar. Obiekty wskazane przykładowo wprost w definicji zawartej w prawie budowlanym nie będą zasadniczo miały istotnego znaczenia gospodarczego dla podatników. Należy jednak pamiętać, ze powyższe wyszczególnienie nie ma charakteru zamkniętego.

W praktyce – zależnie od konkretnego stanu faktycznego – jako niewielkie obiekty można zakwalifikować: szlabany, budki, niskie maszty, niewielkie tablice reklamowe itp. Obiektami małej architektury będą również śmietniki oraz kontenery na odpady (takie stanowisko potwierdził WSA w Poznaniu w wyroku z 3 lipca 2008 r.,  II SA/Po 617/07).

Rozbieżne orzecznictwo

Orzecznictwo dotyczy głównie sporów o to, czy budowa danych obiektów wymaga pozwolenia na budowę (jeśli są obiektami małej architektury – co do zasady nie ma takiego obowiązku). Wykładnię dokonywaną w takich sprawach przez sądy (niejednokrotnie zawężającą pojęcie obiektów małej architektury) można posiłkowo stosować przy interpretacji przepisów dotyczących podatku od  nieruchomości.

Przykładem jest wyrok WSA w Kielcach z 7 maja 2008 r. (akt II SA/Ke  132/08). Sąd orzekł, że obiekty małej architektury powinny spełniać funkcje o charakterze nieuciążliwym i pobocznym w stosunku do korzystania z danej nieruchomości. Wyrok dotyczył drewnianego ustępu o  wymiarach 1 x 1,35 x 2 m, który w ocenie sądu jest budowlą, nie może natomiast zostać zaliczony do obiektów małej architektury.

Z kolei w cytowanym już wyroku WSA w Białymstoku z 20 lipca 2006 r. (II SA/Bk 213/06) sąd stwierdził, że ocena tego, czy dany obiekt jest „niewielki”, nie polega tylko na stwierdzeniu jego bezwzględnych wymiarów (wysokości, szerokości, długości), ale wymaga odniesienia wielkości planowanego obiektu do jego usytuowania w konkretnej przestrzeni.

Nie bez znaczenia będzie porównanie wysokości otaczających obiekt budowli oraz wielkość terenu, na którym ma być posadowiona inwestycja, jak również rodzaj przyjętej konstrukcji (konstrukcja ciężka, betonowa czy lekka, ażurowa).

W orzecznictwie pojawił się również pogląd, zgodnie z którym mimo że wyliczenie zawarte w art. 3 pkt 4 prawa budowlanego nie ma charakteru katalogu zamkniętego, to o zaliczeniu danego obiektu budowlanego do grupy obiektów małej architektury decyduje nie tylko niewielki rozmiar, ale także funkcja użytkowa określona w tym przepisie – obiekty kultu religijnego, obiekty architektury ogrodowej lub obiekty użytkowe służące rekreacji codziennej i utrzymaniu porządku.

Taki pogląd wyraził WSA w Rzeszowie w wyroku z 14 kwietnia 2010 r. (II SA/Rz 11/10) oraz WSA w Warszawie w orzeczeniu z 29 czerwca 2010 r. (VII SA/Wa  17/10). Zgodnie z tym stanowiskiem, aby obiekt budowlany mógł zostać uznany za obiekt małej architektury, musi on wykazywać podobieństwo konstrukcyjno-architektoniczne i funkcjonalne do obiektów wymienionych wprost w definicji z art. 3 pkt 4 prawa budowlanego.

Ten niekorzystny dla podatników pogląd jest jednak kontrowersyjny, ponieważ nie znajduje oparcia w literalnym brzmieniu przepisów (wyliczenie wskazane w definicji obiektu małej architektury poprzedzone jest sformułowaniem „w szczególności”, co przesądza o jego otwartym i przykładowym charakterze).

Michał Bogacz aplikant radcowski oraz starszy konsultant w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy we Wrocławiu

Komentuje Michał Bogacz, aplikant radcowski oraz starszy konsultant w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy we Wrocławiu

Obiekty małej architektury są co do zasady jedynymi obiektami budowlanymi, od których przedsiębiorcy w ogóle nie muszą płacić podatku od nieruchomości.

Niejednokrotnie jednak wykazują oni takie obiekty do opodatkowania, najczęściej kwalifikując je jako budowle. Za przyczynę takiego stanu rzeczy można uznać nieprecyzyjną definicję obiektów małej architektury zawartą w prawie budowlanym.