Problem dotyczy obiektów takich jak np. kontenery, kioski czy namioty magazynowe. Ponieważ najczęściej nie są one trwale połączone z gruntem, istniała wątpliwość, czy tego typu obiekty podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W związku ?z istniejącymi w orzecznictwie sądów administracyjnych rozbieżnościami uchwałę dotyczącą tego zagadnienia podjął Naczelny Sąd Administracyjny w składzie siedmiu sędziów. W orzeczeniu z 3 lutego 2014 r. ?(II FPS 11/13) sąd stwierdził, że tymczasowy obiekt budowlany może być budowlą w rozumieniu przepisów ustawy ?o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w przepisach prawa. Jeśli po spełnieniu tych kryteriów taki obiekt jest związany z prowadzeniem przez podatnika działalności gospodarczej, to podlega on opodatkowaniu. Jest to rozstrzygnięcie zasadniczo niekorzystne dla podatników. Nie oznacza ono jednak, że wszystkie tymczasowe obiekty powinny zostać opodatkowane.

Co wynika z regulacji

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają ?m.in. grunty, budynki lub ich części oraz budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Odnośnie do definicji tych pojęć, ustawa podatkowa odsyła do prawa budowlanego. Artykuł 3 pkt 1 ustawy ?z 7 lipca 1994 r. – Prawo budowlane stanowi, że przez obiekt budowlany należy rozumieć:

- ?budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi,

- ?budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz ?z instalacjami i urządzeniami,

- ?obiekt małej architektury.

Budynek zdefiniowany jest jako obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach. Natomiast budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury (przepis zawiera katalog takich obiektów).

Ponadto w art. 3 pkt 5 prawa budowlanego zawarta jest definicja tymczasowego obiektu budowlanego, którym jest obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy oraz obiekty kontenerowe.

Dwa zdania

W orzecznictwie sądów administracyjnych wykształciły się dwa niezależne stanowiska w odniesieniu do kwestii opodatkowania tymczasowych obiektów budowlanych podatkiem od nieruchomości.

Zgodnie z pierwszym poglądem takie obiekty są odmianą obiektów budowlanych, wyodrębnioną jedynie ze względu na pewne specyficzne cechy (przeznaczenie do czasowego używania lub brak trwałego połączenia z gruntem). Skoro więc dany tymczasowy obiekt budowlany mieści się również w zakresie definicji budynku lub budowli, to należy go wykazać do opodatkowania na zwykłych zasadach właściwych dla budynków lub budowli. Takie stanowisko wyraził np. NSA w wyroku ?z 19 listopada 2008 r. (II FSK 1083/07) dotyczącym pawilonu handlowego. W ocenie sądu nadanie obiektowi budowlanemu cechy tymczasowości nie pozbawia możliwości zakwalifikowania go do obiektów budowlanych. Ten sam pogląd wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie w prawomocnym wyroku ?z 5 września 2007 r. (I SA/Sz 848/ 06) oraz prawomocnym wyroku ?z 19 stycznia 2011 r. (I SA/Sz 709/10) dotyczącym kontenerów magazynowych.

Według drugiego korzystniejszego dla podatników poglądu odesłanie do przepisów prawa budowlanego zawarte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych ma ograniczony zakres. Ponieważ nie obejmuje ono wprost definicji tymczasowego obiektu budowlanego, to można uznać, że takie obiekty budowlane nie podlegają opodatkowaniu.

Decyduje trwałe połączenie z gruntem

Dodatkowym argumentem w przypadku tymczasowych obiektów niepowiązanych trwale z gruntem jest to, że ?z uwagi na brak tej cechy (tj. trwałego powiązania z gruntem) obiekty te nie mogłyby zostać uznane za budynki lub budowle podlegające opodatkowaniu.

To korzystne dla podatników stanowisko zdawało się dotychczas przeważać w orzecznictwie. Zostało ono przyjęte przez NSA przykładowo w wyroku z 8 maja 2007 r. (II FSK 658/06) oraz ?w wyroku z 22 grudnia 2011 r. (II FSK 1389/11), w którym sąd orzekł, że przenośne pawilony kontenerowe, posadowione pod istniejącymi wcześniej wiatami handlowymi, należy uznać za tymczasowe obiekty budowlane. Jednocześnie pawilony te nie są budowlami i w efekcie nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Ponadto sąd podkreślił, że cechą warunkującą uznanie danego obiektu za budowlę (zarówno w rozumieniu prawa budowlanego, jak i ustawy podatkowej) jest trwałe połączenie takiego obiektu z gruntem.

Wnioski z uchwały NSA

Naczelny Sąd Administracyjny podjął ?3 lutego 2014 r. (II FPS 11/13) uchwałę będącą skutkiem istniejących w orzecznictwie sądowym rozbieżności. Zdaniem NSA tymczasowe obiekty budowlane są szczególną odmianą obiektów budowlanych, wyróżnioną ze względu na dwa zespoły cech, tj. cechę czasowości użytkowania albo cechę niepołączenia trwałego z gruntem. Jednocześnie każdy obiekt budowlany możemy zaliczyć wyłącznie do jednej z trzech kategorii wymienionych w art. 3 pkt 1 prawa budowlanego, czyli do budynków, budowli lub obiektów małej architektury. W związku z tym odrębnej kategorii obiektów budowlanych nie tworzą tymczasowe obiekty budowlane. Te ostatnie są bowiem pewną odmianą wszystkich obiektów budowlanych, wobec czego również ?w kategoriach budynków, budowli czy obiektów małej architektury mogą się mieścić takie, które spełniają ich cechy i są tymczasowymi obiektami budowlanymi. Na tej podstawie NSA stwierdził, że tymczasowy obiekt budowlany może być budowlą w rozumieniu ustawy ?o podatkach i opłatach lokalnych, jeżeli jest budowlą wprost wymienioną w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego lub w innych przepisach tej ustawy oraz w załączniku do niej, stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami. Jeśli tymczasowy obiekt budowlany spełnia te kryteria i jednocześnie jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej, to podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach ?i opłatach lokalnych.

Przedsiębiorcy mają teraz mniej argumentów w sporze

Michał ?Bogacz, radca prawny ?i menedżer ?w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy ?we Wrocławiu

Problem opodatkowania tymczasowych obiektów budowlanych w praktyce dotyczy wielu podatników będących właścicielami różnego rodzaju namiotów magazynowych, kontenerów (technicznych, mieszkalnych), kiosków itp. Dotychczas kwestia wykazywania takich obiektów do opodatkowania była sporna. Część podatników decydowała się na niewykazywanie ich ?do opodatkowania, akceptując związane z tym ?umiarkowane ryzyko sporu z organami podatkowymi. Korzystne dla podatników wyroki w znacznej części wydawały również sądy.

Po uchwale składu siedmiu sędziów NSA podatnicy mają natomiast w ręku niewątpliwie mniej korzystnych dla siebie argumentów. Oczywiście sama uchwała nie może być podstawą do rozstrzygnięcia indywidualnej sprawy, jednak bez wątpienia będzie mocnym orężem w rękach organów podatkowych, które wykorzystując jej tezy, będą rozstrzygać wątpliwości interpretacyjne w konkretnych sprawach. NSA przesądził, że tymczasowe obiekty budowlane nie są osobnym rodzajem obiektów budowlanych, a każdy budynek, budowla lub obiekt małej architektury może jednocześnie być takim tymczasowym obiektem. W efekcie, odesłanie do prawa budowlanego zawarte w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych obejmuje swoim zakresem również tymczasowe obiekty budowlane. Jeśli obiekty te mieszczą się jednocześnie ?w definicji budowli i są wykorzystywane przez przedsiębiorcę do prowadzenia działalności gospodarczej, to powinny podlegać opodatkowaniu 2-proc. stawką podatku liczoną od ich wartości stanowiącej podstawę odpisów amortyzacyjnych (co do zasady).

To jednak nie oznacza, że podatnicy będący właścicielami tymczasowych obiektów budowlanych muszą bez wyjątku zapłacić od nich daninę. Po pierwsze, opodatkowane ?powinny być te obiekty, które można uznać za budowle ?przy zastosowaniu definicji z prawa budowlanego (a więc wymienione enumeratywnie w wyliczeniu wskazanym ?w art. 3 pkt 3 prawa budowlanego lub w załącznikach ?do ustawy). Ta klasyfikacja zależy oczywiście od okoliczności danego stanu faktycznego. Po drugie, podatnicy powinni pamiętać o regulacji zawartej w art. 6 ust. 2 ustawy o podatkach ?i opłatach lokalnych, dotyczącej momentu powstania obowiązku podatkowego. Zgodnie z tym przepisem w przypadku obiektów nowo wybudowanych powstaje on 1 stycznia roku następnego po wybudowaniu obiektu. To oznacza, że tymczasowy obiekt budowlany podlega opodatkowaniu tylko wtedy, gdy znajduje się w danej lokalizacji dłużej niż do 1 stycznia. Jeżeli przed tą datą zostałby on usunięty albo przeniesiony przez przedsiębiorcę, to obowiązek podatkowy nie powstaje, a więc?nie ma konieczności zapłaty podatku.