Czy grunty firmy mogą być obciążone podatkiem rolnym

Wbrew temu, co mogłoby się wydawać, odpowiedź na pytanie postawione w tytule może być pozytywna. Warto zatem przeanalizować status posiadanych gruntów i być może zaoszczędzić.

Przepisy obu powołanych w ramce ustaw w sposób całkowity wyznaczają zakres opodatkowania podatkiem od nieruchomości gruntów zaklasyfikowanych w ewidencji gruntów jako użytki rolne.

Wynika z nich, że grunty rolne są przedmiotem podatku od nieruchomości tylko w przypadku, gdy zostały zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, zdefiniowanej w art. 1a ust. 1 pkt 4 i ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W pozostałych przypadkach pozostają one poza zakresem tego podatku i podlegają opodatkowaniu podatkiem rolnym.

Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych odwołuje się, w zakresie definicji działalności gospodarczej, do „Prawa działalności gospodarczej", które należy rozumieć obecnie jako przepisy ustawy z 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej. Ustawa o po- datkach i opłatach lokalnych wprowadza jednak drobną korektę do definicji działalności gospodarczej.

Mianowicie przepisy ustawy podatkowej wyłączają z działalności gospodarczej działalność rolniczą lub leśną oraz wynajem turystom pokoi gościnnych w budynkach mieszkalnych znajdujących się na obszarach wiejskich przez osoby ze stałym miejscem pobytu w gminie położonej na tym terenie, jeżeli liczba pokoi przeznaczonych do wynajęcia nie przekracza 5.

Zajęte czy związane

Zgodnie z przepisami o opodatkowaniu gruntów rolnych podatkiem od nieruchomości decyduje ich zajęcie na prowadzenie działalności gospodarczej. Artykuł 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych posługuje się wprost sformułowaniem „zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej".

Należy zauważyć, że zacytowane sformułowanie nie zostało jednak zdefiniowane ani w ustawie o podatkach i opłatach lokalnych, ani w ustawie o podatku rolnym. Dodatkowa analiza właściwych przepisów wskazuje jedynie, że inny przepis ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (art. 1a ust. 1 pkt 3) definiuje pojęcie gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Należy się zatem zastanowić, czy pojęcia te należy utożsamiać.

Sąd o wykładni przepisów

W tym miejscu warto zwrócić uwagę na to, że w polskim systemie prawnym występuje tzw. zakaz wykładni synonimicznej. Zakaz ten stanowi, iż w obrębie danego aktu lub gałęzi prawa (np. na gruncie aktów prawnych regulujących kwestie opodatkowania podatkiem od nieruchomości) różnym zwrotom nie można przypisywać tego samego znaczenia. Zakaz ten wynika wprost z fundamentalnej zasady „racjonalnego ustawodawcy". Takie rozumowanie znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 grudnia 2008 r. (II FSK 1499/07).

NSA stwierdził, że „co do zasady użytki rolne nie podlegają podatkowi od nieruchomości (art. 2 ust. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Wyjątkiem od tej zasady są grunty zaklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. W tym przypadku ustawodawca posłużył się zatem innym określeniem niż użyte w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych.

Nie można zatem, dokonując wykładni językowej i przyjmując działanie ustawodawcy za racjonalne uznać, iż pojęcie użytku rolnego zajętego na prowadzenie działalności gospodarczej jest tożsame z pojęciem gruntu związanego z działalnością gospodarczą".

Jak rozumieć pojęcia z ustawy

Zastosowanie przez ustawodawcę dwóch różnych zwrotów (pojęć) prowadzi do wniosku, że w obu przepisach chodzi o dwa osobne zbiory zdarzeń i sytuacji objętych tymi normami. W art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych definiuje się grunty uznane za związane z działalnością gospodarczą. Są to wszystkie grunty objęte w posiadanie przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą. Natomiast art. 2 ust. 2 ustawy definiuje grunty podlegające opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości.

Zgodnie z tym przepisem są to wszystkie grunty niesklasyfikowane jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione lub lasy oraz grunty sklasyfikowane w taki sposób, jeżeli zostały zajęte na działalność gospodarczą. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 dotyczy wyłącznie gruntów należących do przedsiębiorcy, zaś przepis art. 2 ust. 2 ustawy dotyczy wszystkich gruntów, w tym zajętych przez przedsiębiorcę.

Warto tu podkreślić, że art. 2 ust. 2 nie zawiera odesłania do art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy. Zwrot „zajęte na działalność" nie jest więc tożsamy ze zwrotem „związany z działalnością". Analogiczna norma znajduje się w art. 1 ustawy o podatku rolnym. Opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne lub jako grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.

Ten fakt podkreślił WSA w Warszawie w wyroku z 29 stycznia 2004 r. (III SA 1850/2003), wskazując, że:

„Podstawowym kryterium rozgraniczającym zaliczenie do przedmiotu opodatkowania podatkiem od nieruchomości, podatkiem rolnym czy też podatkiem leśnym jest właściwe sklasyfikowanie w ewidencji gruntów i budynków. Dopiero kolejnym kryterium jest to, czy zostały zajęte na prowadzenie (wykonywanie) działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna".

Potrzebne są faktyczne działania

Wobec braku definicji legalnej określenia „zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" należy się posłużyć definicją językową tego określenia. Z analizy językowej przytoczonego pojęcia wynika, że ustawodawca, formułując treść art. 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, miał na myśli grunty (całe nieruchomości lub ich części) faktycznie używane do działalności gospodarczej.

Słowo „zająć", według Słownika Języka Polskiego oznacza bowiem „zapełnić (zapełniać), wypełnić (wypełniać) sobą lub czymś jakąś przestrzeń" (Słownik Języka Polskiego pod redakcją prof. Stanisława Dubisza, tom 5, Wydawnictwo naukowe PWN, Warszawa 2003, str. 468). Innymi słowy oznacza to, że dany obszar użytku rolnego musi zostać faktycznie i fizycznie zajęty przez przedsiębiorcę w jakikolwiek sposób w celu prowadzenia przez niego działalności gospodarczej.

Aby dana nieruchomość gruntowa lub jej część, zaklasyfikowana jako grunty rolne, była opodatkowana podatkiem od nieruchomości, podmiot prowadzący działalność gospodarczą musi na tym gruncie lub jego części fizycznie wykonać określone czynności związane z działalnością gospodarczą, tj. zająć dany obszar gruntu na konkretne czynności. Takie rozumowanie potwierdza również orzecznictwo.

W wyroku WSA w Olsztynie z 22 kwietnia 2009 r. (I SA/Ol 85/09) sąd stwierdził: „Grunty zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej to te, które są w danym momencie wykorzystywane do wykonywania czynności składających się na działalność gospodarczą. I tylko takie grunty mogą być, w przypadku użytków zielonych, opodatkowane podatkiem od nieruchomości.

W związku z tym nie można odeprzeć zarzutu skargi, że opodatkowano podatkiem od nieruchomości grunty rolne (łąki), pomimo iż jedynie ich część była zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej". Warto tu podkreślić, że sąd wyraźnie zwrócił uwagę na to, że zajęcie na działalność tylko części gruntu powoduje opodatkowanie podatkiem od nieruchomości tylko tej zajętej części.

Ponadto WSA w Warszawie w wyroku z 20 stycznia 2009 r. (III SA/Wa 2130/2008) wyraźnie podkreślił, że aby można było mówić o zajęciu gruntu na prowadzenie działalności gospodarczej, potrzebne są działania faktycznie ingerujące w grunt w taki sposób, by uniemożliwiały jego wykorzystanie jako gruntu rolnego, na obszarze objętym taką ingerencją.

Zdaniem sądu: „chodzi tutaj o działania faktyczne na gruncie polegające na ingerencji w grunt w taki sposób, aby powodowały one zmiany w gruncie uniemożliwiające jego wykorzystanie jako grunt rolny".