Grunty i budynki wpisane do rejestru zabytków są zasadniczo zwolnione z podatku od nieruchomości. Warunkiem jest ich konserwacja oraz utrzymywanie zgodnie z przepisami regulującymi ochronę zabytków, co w praktyce może powodować spory z fiskusem. Ze zwolnienia nie korzystają natomiast części zabytków zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.
W katalogu zwolnień podatkowych (art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych; dalej u.p.o.l.) ustawodawca umieścił grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków. Zastrzegł jednak, że muszą być one utrzymywane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków.
Wyjątkiem są w części obiektów zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej – te są zawsze opodatkowane. Przy czym pojęcie działalności gospodarczej powinno być rozumiane zgodnie z jej definicją zawartą w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej (art. 1a ust. 1 pkt 6 u.p.o.l.). Jednocześnie z art. 1a ust. 2 u.p.o.l. wynika, że m.in. działalność rolnicza i leśna nie są rodzajami działalności gospodarczej.
Konieczny indywidualny wpis
Zwolnieniu od podatku od nieruchomości podlegają grunty i budynki, jeśli łącznie spełniają następujące warunki:
- są wpisane indywidualnie do rejestru zabytków,
- są utrzymane i konserwowane zgodnie z przepisami o ochronie zabytków, oraz
- nie są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej.
Pierwszym z warunków zwolnienia jest objęcie budynku lub gruntu wpisem do rejestru zabytków. Zwolnienie nie jest zatem przewidziane dla obiektów, których dotyczą inne formy ochrony nad zabytkami, wskazane w art. 7 ustawy o ochronie zabytków i opiece nad zabytkami (dalej: ustawa o ochronie zabytków).
Dla zwolnienia nie wystarczy np. ochrona przyznana na podstawie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego. Jednocześnie omawiana ulga obejmuje wyłącznie budynki (np. kamienice, zamki) oraz grunty (np. ogrody, aleje). Do zwolnienia z podatku nie kwalifikują się natomiast budowle, nawet jeśli mają przymiot zabytków (np. mosty, fortyfikacje).
Aby grunt czy budynek nie podlegał daninie, jego wpis do rejestru zabytków musi mieć charakter indywidualny. Oznacza to, że musi być właściwy dla danego przedmiotu opodatkowania i określać jego cechy jednostkowe. Każdy z przedmiotów opodatkowania musi być odrębnie wpisany do rejestru zabytków. Jeżeli jest do niego wpisany jedynie budynek, to grunt, na którym jest on posadowiony, nie będzie korzystał ze zwolnienia. Potwierdza to orzecznictwo sądów administracyjnych.
Przykładowo w wyroku z 13 sierpnia 2010 r. (II FSK 450/09) NSA sprecyzował znaczenie sformułowania, że zwolnieniem objęte zostały „grunty i budynki wpisane indywidualnie do rejestru zabytków". Oznacza to, że wpis musi odnosić się odrębnie do każdego z tych przedmiotów opodatkowania (gruntów i budynków). Jeżeli natomiast tylko budynek wpisany jest do rejestru zabytków, to grunt pod nim nie korzysta ze zwolnienia w podatku od nieruchomości.
Właściwa ochrona
Kolejnym warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest utrzymanie i konserwacja gruntu lub budynku wpisanego do rejestru zabytków zgodnie z przepisami ustawy o ochronie zabytków. W szczególności właściciel zabytku powinien prowadzić odpowiednie:
- prace konserwatorskie – w szczególności są nimi działania mające na celu zabezpieczenie i utrwalenie substancji zabytku,
- prace restauratorskie – czyli działania mające na celu wyeksponowanie wartości artystycznych i estetycznych zabytku), oraz
- roboty budowlane przy zabytku.
Właściciel zabytku zobowiązany jest ponadto do utrzymywania zabytku oraz jego otoczenia w jak najlepszym stanie i korzystania z niego w sposób zapewniający trwałe zachowanie jego wartości. Ponadto wymagane jest również podporządkowanie się działaniom organów ochrony zabytków.
Potwierdził to WSA w Poznaniu w prawomocnym wyroku z 7 lipca 2010 r. (III SA/Po 302/10). Kontrolę przestrzegania przepisów ustawy o ochronie zabytków sprawuje wojewódzki konserwator zabytków lub działający z jego upoważnienia pracownicy wojewódzkiego urzędu ochrony zabytków.
W toku postępowania podatkowego organ podatkowy powinien ustalić, czy należący do podatnika grunt lub budynek wpisany do rejestru zabytków jest właściwie utrzymywany i konserwowany. Jest to bowiem niezbędne do stwierdzenia, czy istnieją przesłanki do zastosowania zwolnienia podatkowego.
Zgodnie z wyrokiem NSA z 9 kwietnia 2009 r. (FSK 1840/07) spełnienie powyższego warunku może być dowiedzione w dowolny, dopuszczalny prawem sposób. Jednocześnie w orzecznictwie sądowym ugruntował się pogląd, że organy podatkowe dla ustalenia, czy zabytek może podlegać zwolnieniu, powinny występować do wojewódzkiego konserwatora zabytków o udzielenie stosownej informacji. Same nie dysponują bowiem specjalistyczną wiedzą pozwalającą ocenić stan zabytku i sposób jego konserwacji (tak prawomocny wyrok WSA w Gliwicach z 15 lipca 2008 r.,I SA/Gl 152/08).
Przepisy podatkowe nie uzależniają jednak bezpośrednio wydania decyzji w zakresie podatku od nieruchomości od zajęcia stanowiska przez organ ochrony zabytków na podstawie art. 209 ordynacji podatkowej, a zatem w trybie współdziałania
(tak prawomocny wyrok WSA w Warszawie z 20 października 2010 r., I SA/Wa 1154/10).
Z kolei w wyroku z 8 lutego 2012 r. ( I SA/Go 1078/11) WSA w Gorzowie Wielkopolskim zwrócił uwagę na to, że zaświadczeniu wydanym przez wojewódzkiego konserwatora zabytków nie można przypisać charakteru bezterminowego stwierdzania wystąpienia przesłanki z art. 7 ust. 1 pkt 6 u.p.o.l. (tj. utrzymania i konserwacji zgodnie z przepisami o ochronie zabytków gruntów i budynków wpisanych do rejestru zabytków).
Takie zaświadczenie dotyczy wyłącznie stanu faktycznego zbadanego na moment wydania zaświadczenia. Zaświadczenie wydane w 2011 r. nie może przecież stwierdzać stanu nieruchomości w roku 2012.
Zajęte to nie to samo co związane
Zwolnienie z podatku od nieruchomości nie obejmuje zabytków które są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem jeśli np. część zabytkowego pałacu przeznaczona jest na restaurację lub hotel, to ta część budynku nadal podlega podatkowi od nieruchomości. W związku z tym kluczowe jest ustalenie znaczenia pojęcia „zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej".
W orzecznictwie sądów administracyjnych (m.in. prawomocny wyrok WSA we Wrocławiu z 17 kwietnia 2012 r., I SA/Wr 196/12 oraz wyrok NSA z 12 kwietnia 2012 r., II FSK 1771/10) ugruntowało się stanowisko, że pojęcie "zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej" jest węższe od pojęcia „związane z prowadzeniem działalności gospodarczej" (którym posługuje się ustawa o podatkach i opłatach lokalnych).
W związku z tym grunt lub budynek będzie zajęty na prowadzenie działalności gospodarczej wtedy, gdy przedsiębiorca faktycznie będzie wykonywał tam czynności wchodzące w zakres prowadzonej przez niego działalności. Grunty i budynki należy uznać za zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej zarówno wtedy, gdy działalność jest na nich bezpośrednio prowadzona, jak też w przypadku, gdy są one przedmiotem obrotu gospodarczego. Jednocześnie takie grunty i budynki będą „związane z prowadzeniem działalności gospodarczej".
Warto zwrócić uwagę na interpretację indywidualną wydaną przez Prezydenta Miasta Wrocławia z 14 lipca 2011 r. (WPO-KP.3100.2.2011). Organ uznał za prawidłowe stanowisko podatnika w zakresie opodatkowania zabytkowych budynków potwierdzając, że powierzchnia użytkowa korytarzy znajdujących się na poszczególnych piętrach budynku wpisanego do rejestru zabytków (z których można było wejść do pomieszczeń wynajmowanych innym przedsiębiorcom), która nie jest zajęta na prowadzenie działalności gospodarczej, jest zwolniona z opodatkowania.
Oczywiście, jeśli dodatkowo spełniona jest przesłanka właściwego utrzymania i konserwacji budynku. Fakt zajęcia powierzchni na prowadzenie działalności gospodarczej przejawia się w faktycznym użytkowaniu powierzchni do działalności gospodarczej. Może to zostać potwierdzone na przykład w umowach najmu zawartych przez przedsiębiorcę z najemcami.
Co mówią przepisy
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają następujące nieruchomości lub obiekty budowlane:
- grunty,
- budynki lub ich części, oraz
- budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Definicje budynku i budowli z art. 1a ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l, odwołują się do definicji obiektu budowlanego zawartej w ustawie Prawo budowlane.
Artykuł 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. zawiera natomiast definicję gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej.
Są to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem m.in. budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych.
Michał Bogacz starszy konsultant oraz aplikant radcowski w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy we Wrocławiu
Komentuje Michał Bogacz starszy konsultant oraz aplikant radcowski w Kancelarii Olesiński & Wspólnicy we Wrocławiu
Dla podatników status właściciela budynku lub gruntu wpisanego indywidualnie do rejestru zabytków oznacza z jednej strony dodatkowe obowiązki (konserwacja i utrzymanie obiektu we właściwym stanie), z drugiej natomiast pewne przywileje.
Jednym z nich jest zwolnienie z podatku od nieruchomości takich gruntów i budynków. Należy jednak pamiętać, że skorzystanie ze zwolnienia jest ograniczone. W praktyce zakres zwolnienia oraz kwota oszczędności, która pozostanie w kieszeni podatnika, będzie zależeć od indywidualnych okoliczności.
Ponieważ w zakresie zwolnienia nie mieszczą się grunty i budynki zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej, podatnik powinien ustalić w jakiej części należące do niego zabytki są zajęte na taki cel. Fakt umiejscowienia np. restauracji w części budynku pałacu nie oznacza, że cały budynek jest wyłączony ze zwolnienia. Zwolnienie nie przysługuje jedynie dla tej część budynku (np. piętro), która służy wyłącznie prowadzeniu restauracji.
Dodatkowo należy pamiętać, że zgodnie z art. 7 ust. 3 u.p.o.l. rady poszczególnych gmin w drodze uchwały mogą wprowadzić inne zwolnienia przedmiotowe, niż określone w ustawie.
Podatnicy powinni się zatem bliżej przyjrzeć aktom prawa miejscowego, które w korzystniejszy sposób mogą regulować zakres opodatkowania zabytkowych obiektów (np. obniżając stawkę podatku od zabytkowych budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej znajdujących się w trakcie remontu lub prac konserwatorskich).
