Niemniej sam fakt, że kary umowne z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu nie znalazły się w katalogu wydatków nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, nie oznacza jeszcze, że w każdym przypadku podatnik będzie miał prawo do ujęcia ich w takich kosztach. Jak już bowiem wspomniałam, istotny jest związek przyczynowy pomiędzy poniesioną karą a możliwością osiągnięcia/zwiększenia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia jego źródła.
W kwestii rozliczenia kar umownych z tytułu wcześniejszego rozwiązania umowy najmu w kosztach uzyskania przychodów niejednokrotnie wypowiadały się sądy administracyjne. Niestety, trudno w tym wypadku mówić o jednolitej linii orzeczniczej, co uniemożliwia jednoznaczne stwierdzenie, jaki sposób postępowania jest prawidłowy.
Przyczyny ekonomiczne
W tych sprawach, w których zapadły korzystne dla podatników rozstrzygnięcia, przyczynami wcześniejszego rozwiązania umów najmu były przede wszystkim przesłanki ekonomiczne. Podatnicy byli zmuszeni odstąpić od umowy z powodu zmieniającej się sytuacji gospodarczej (ogólnoświatowego kryzysu gospodarczego, niespełniania założonego poziomu rentowności przez oferowane produkty lub usługi, czy też niespełniania przez najmowane lokale wymogów pozwalających na kontynuowanie w nich działalności gospodarczej). W rezultacie, w celu zapobieżenia stratom spowodowanym koniecznością opłacania czynszu za wynajmowane pomieszczenia, podatnicy decydowali się na zakończenie najmu przed terminem, w związku z czym zobowiązani byli uiścić na rzecz wynajmującego karę umowną (odstępne, odszkodowanie).
Sądy administracyjne zgodnie uznawały, że skoro pierwotnie podatnik podejmował gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, negatywna zmiana okoliczności (np. wzrost cen, obniżenie popytu, wzrost kosztów, zmiana koniunktury), może wywołać konieczność podjęcia przez niego działań zmierzających do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów.
Istotne jest więc, aby oceniając dany wydatek pod kątem kosztu uzyskania przychodów, uwzględniać również logiczny ciąg zdarzeń wywołujących określone działania podatnika (tj. zawarcie umowy, zmiana uwarunkowań gospodarczych, podjęcie w nowych warunkach gospodarczych działań, które są bardziej korzystne dla podatnika).
Zabezpieczenie źródła przychodu
Zdaniem sądów przy ocenie danego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu nie sposób pominąć dynamiki procesów gospodarczych, której skutkiem jest zmiana pierwotnie podejmowanych decyzji, która to zmiana związana jest z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów. Tym samym działania polegające na zapłacie kary umownej za wcześniejsze rozwiązanie umów najmu, prowadzące do zminimalizowania straty, służą zachowaniu i zabezpieczeniu źródeł przychodu, a zaoszczędzone środki mogą być przeznaczone na działalność uznaną przez podatnika za bardziej perspektywistyczną.
