Ustawa z 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (dalej: p.p.) nie przyniosła rewolucyjnych zmian w procedurze sprzeciwu wobec czynności kontrolnych. Przełom nastąpił za to w sposobie postrzegania innych przepisów w związku z orzeczeniem wydanym 20 grudnia 2017 r. przez Trybunał Konstytucyjny (SK 37/15). Istotne dla omawianej procedury zmiany dokonały się zatem nie na etapie nowelizacji przepisów, lecz w związku z ich interpretacją.

Czytaj także: Uprawnienia przedsiębiorcy w czasie kontroli

Jeśli chodzi o nowe przepisy p.p. dotyczące kontroli, to dotychczas omówione zostały:

- przywileje przedsiębiorców, na które można powoływać się w trakcie kontroli podatkowej – tygodniki podatkowe z 7 i z 14 maja;

- przebieg procedury sprzeciwu – tygodnik podatkowy z 9 lipca.

W niniejszym artykule zostanie z kolei wyjaśnione znaczenie możliwości złożenia skargi do sądu administracyjnego.

Schemat postępowania

Ze sprzeciwem wiąże się uprawnienie pozwalające złożyć skargę do sądu administracyjnego na przewlekłe prowadzenie kontroli po zakończeniu procedury sprzeciwu.

Schemat postępowania jest następujący:

1) wniesienie przez kontrolowanego sprzeciwu – w terminie trzech dni roboczych;

2) wydanie przez organ pierwszej instancji postanowienia o kontynuowaniu czynności kontrolnych – w terminie trzech dni roboczych;

3) wniesienie zażalenia na postanowienie – w terminie trzech dni roboczych;

4) wydanie postanowienia przez organ drugiej instancji o utrzymaniu w mocy zaskarżonego postanowienia – w terminie siedmiu dni roboczych;

5) skarga na przewlekłość do sądu (brak terminu ograniczającego przedsiębiorcę).

Wniesienie sprzeciwu wstrzymuje czynności kontrolne do czasu wydania postanowienia przez organ drugiej instancji. Inaczej jest w przypadku wniesienia skargi do sądu. Nie ma ona bowiem wpływu na prowadzenie czynności kontrolnych.

Skargę do sądu można wykorzystać na dwa sposoby, co wiąże się z koniecznością rozróżnienia w ramach kontroli dwóch pojęć:

- postępowania trwającego od wszczęcia kontroli do doręczenia kontrolowanemu protokołu kontroli;

- faktycznie wykonywanych czynności kontrolnych.

Działania organu w rocznym limicie

Roczne limity ograniczające organ podatkowy wiążą się z samymi czynnościami kontrolnymi wykonywanymi w ramach kontroli podatkowej, która obejmuje również inne działania takie jak np.:

- analiza zebranych materiałów;

- przygotowanie protokołu kontroli;

- zawiadomienie kontrolowanego o zamiarze przeprowadzenia niektórych dowodów z trzydniowym wyprzedzeniem.

Przykład

Wobec pana Jana Borowskiego wszczęto kontrolę podatkową 28 maja 2018 r. Na skutek wniesienia sprzeciwu czynności kontrolne zostały wstrzymane 28 maja 2018 r. i podjęto je na nowo 7 czerwca 2018 r. Kontrolujący zakończyli czynności kontrolne 8 czerwca 2018 r., ale protokół kontroli został doręczony panu Borowskiemu 10 czerwca 2018 r. Do rocznego limitu trwania kontroli wliczone zostaną trzy dni – 28 maja 2018 r. oraz 7 i 8 czerwca 2018 r.

Przewlekłość w praktyce

1.

Przewlekłość może polegać na przekroczeniu terminu wyznaczonego w upoważnieniu do przeprowadzenia kontroli, przy braku pogwałcenia rocznego limitu trwania czynności kontrolnych. Okres wyznaczony w upoważnieniu może zostać przedłużony, ale tylko w określonych przypadkach (zob. tygodnik podatkowy z 14 maja 2018 r.). Przeciąganie tego czasu pozostawia kontrolowanego w niepewności co do wyniku kontroli, dlatego uzasadnia skargę z praktycznego punktu widzenia.

Przykład

Na początku 2018 roku pracownicy Urzędu Miasta Szczecin wszczęli wobec pana Jana Borowskiego kontrolę związaną z podatkiem od nieruchomości. W związku z wniesieniem sprzeciwu czynności kontrolne zostały przerwane, ale organ nie podjął ich na nowo. Ponadto pan Jan do dziś nie otrzymał protokołu kontroli. Dlatego nie wie co ustalili kontrolujący i czego może się spodziewać ze strony organu w przyszłości.

2.

Skargę na przewlekłość może uzasadniać również przekroczenie rocznego limitu dni, w których prowadzono czynności kontrolne. Jednak ze względu na brak skutku w postaci wstrzymania czynności kontrolnych skarga może wydawać się bezcelowa. A to dlatego, że postępowanie przed sądem administracyjnym raczej nie zakończy się przed ukończeniem zaskarżonych czynności. Po co więc składać skargę do sądu? – będzie o tym mowa poniżej.

Także w innych przypadkach

Skarga na przewlekłość dotyczy tylko naruszeń dotyczących trwania kontroli podatkowej. Jednak sprzeciw wiąże się również z naruszeniem innych przepisów rozdziału 5 p.p. dotyczących:

- obowiązku zawiadomienia przedsiębiorcy o zamiarze wszczęcia kontroli (art. 48 p.p.);

- upoważnienia do przeprowadzenia kontroli (art. 49 p.p.);

- czynnego udziału przedsiębiorcy w czynnościach kontrolnych (art. 50 p.p.);

- miejsca prowadzenia kontroli (art.  51 p.p.);

- prowadzenia więcej niż jednej kontroli (art. 54 p.p.);

- wyłączenia możliwości przeprowadzenia ponownej kontroli w tej samej sprawie (art. 58 p.p.).

Pojawia się więc pytanie: Czy w sprawie sprzeciwu można zaskarżyć postanowienie wydane w drugiej instancji w związku z naruszeniem ww. przepisów?

Niekorzystne orzecznictwo

Zadaniem sądów administracyjnych jest sprawowanie kontroli nad administracją publiczną poprzez weryfikację zgodności z prawem rozstrzygnięć wydawanych przez organy w indywidualnych sprawach. Oznacza to możliwość wniesienia skargi do sądu na rozstrzygnięcie organu drugiej instancji.

Jeszcze w 2017 roku sądy administracyjne nie uznawały uprawnienia do wniesienia skargi na postanowienie utrzymujące w mocy rozstrzygnięcie o kontynuowaniu kontroli. Jak czytamy w postanowieniu Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 10 kwietnia 2015 r. (I SA/Łd 350/15): „Kontrola działalności gospodarczej nie jest sama w sobie postępowaniem administracyjnym, dlatego nie można problematyki zgłaszanych w trakcie jej trwania sprzeciwów kierować na drogę sądowo-administracyjną". Interpretacja przepisów prowadząca do takiego wniosku uniemożliwiała sądowe badanie rozstrzygnięć wydawanych w trakcie kontroli podatkowej.

Wyrok Trybunału Konstytucyjnego

Trybunał konstytucyjny wyrokiem z 20 grudnia 2017 r. (SK 37/15) jednogłośnie uznał za niekonstytucyjny sposób rozumienia przepisu regulującego pracę sądów administracyjnych, uniemożliwiający złożenie skargi do sądu w sprawie sprzeciwu. TK orzekł: „Podstawowym prawem jednostki jest bowiem możliwość weryfikacji wydanych wobec niej rozstrzygnięć organów administracyjnych (bez względu na ich rodzaj) przez podmiot niezwiązany z nimi strukturalnie (organizacyjnie), którym jest sąd administracyjny".

Wyrok Trybunału ma charakter interpretacyjny. Nie eliminuje przepisu, lecz jedynie zakazuje odczytywania go w określony sposób. Dzięki orzeczeniu wzrosło znaczenie sprzeciwu, którego załatwienie przez organ może być weryfikowane przez sąd administracyjny.

Dlaczego jest to takie ważne

Sądowy nadzór nad postanowieniami związanymi ze sprzeciwem jest istotny z jeszcze dwóch powodów:

1. Dowody przeprowadzone w toku kontroli przez organ kontroli z naruszeniem przepisów ustawy lub z naruszeniem innych przepisów prawa w zakresie kontroli działalności gospodarczej przedsiębiorcy, jeżeli miały istotny wpływ na wyniki kontroli, nie mogą stanowić dowodu w postępowaniu podatkowym (art. 46 ust. 3 p.p.). Wniesienie skargi może doprowadzić do stwierdzenia uchybień dyskwalifikujących dowody zebrane w trakcie kontroli.

2. Przedsiębiorcy, który poniósł szkodę na skutek wykonania czynności kontrolnych z naruszeniem przepisów prawa, przysługuje odszkodowanie (art. 46 ust. 1 p.p.). Dochodzenie roszczenia następuje na zasadach i w trybie określonych w odrębnych przepisach (art. 46 ust. 2 p.p.). Znaczenie kontroli sądowo-administarcyjnej w tej sprawie zostało dostrzeżone w zdaniu odrębnym do uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 13 stycznia 2014 r. (II GPS 3/13), która zamykała drogę do wniesienia skargi w sprawie sprzeciwu (wówczas uregulowanego w ustawie o swobodzie działalności gospodarczej). W zdaniu odrębnym czytamy: „Trzeba w związku z tym przypomnieć, że odpowiedzialność cywilna z tytułu niezgodnego z prawem działania władz publicznych wymaga stosownego prejudykatu, jakim jest stwierdzenie owej nielegalności działania danej władzy we właściwym postępowaniu. Jeżeli zatem przyjmiemy, że wobec rozstrzygnięć wydanych na podstawie powoływanego art. 84c ust. 9 i 10 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej, droga sądowo-administracyjna nie przysługuje, to jednocześnie zamkniemy przedsiębiorcy de facto drogę do dochodzenia odszkodowania".

Z tych powodów możliwość wniesienia skargi do sądu administracyjnego będzie mieć znaczenie nawet jeżeli wyrok zapadnie po zakończeniu samej kontroli. Korzystne orzeczenie nie wpłynie wówczas na same czynności kontrolne, ale może mieć duże znaczenie w postępowaniu podatkowym lub odszkodowawczym.

Sporządzenie skargi do sądu administracyjnego wymaga wiedzy fachowej, w związku z tym zasadne jest zlecenie tego zadania doradcy podatkowemu. ?

Autor jest głównym specjalistą w Urzędzie Miasta Szczecin

Podstawa prawna: art. 59 ustawy z 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców (DzU z 2018 r. poz. 646)