- Jesteśmy firmą produkcyjną, w związku z tym znaczą część naszego majątku stanowią środki trwałe (głównie maszyny produkcyjne). Stosujemy wycenę środków trwałych w cenie nabycia pomniejszonej o odpisy amortyzacyjne. Stawki amortyzacji określaliśmy na podstawie wykazu stawek stanowiącego załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym osób prawnych. Czy jest to właściwe podejście? – pyta czytelnik.
Podstawą rozważań na temat stosowania stawek wymienionych w ustawie o CIT do wyceny środków trwałych w sprawozdaniu finansowym sporządzonym na podstawie przepisów ustawy o rachunkowości jest określenie celów obu ustaw. Celem nadrzędnym wszystkich ustaw podatkowych jest ustalenie prawidłowego zobowiązania podatkowego. Podatnicy wykazują naturalne skłonności do zaniżania swoich zobowiązań podatkowych, zatem ustawy podatkowe muszą w sposób jasny i jednoznaczny określać sposób ich kalkulacji, tak aby pozostawić podatnikowi wybór tylko w określonym obszarze. Nadrzędnym celem ustawy o rachunkowości jest natomiast rzetelne przedstawienie sytuacji majątkowo-finansowej jednostki gospodarczej.
Inne cele regulacji
Zasady rozliczania odpisów amortyzacyjnych są doskonałym przykładem obrazującym te rozbieżności. Ustawa o CIT w załączniku nr 1 wskazuje maksymalne stawki, które może stosować przedsiębiorca (poza pewnymi wyjątkami), amortyzując środek trwały. Poza ściśle określonymi regułami dotyczącymi podwyższenia stawek amortyzacyjnych zabronione są jakiekolwiek inne zmiany powodujące podwyższenie stawek wskazanych w ustawie o CIT (podobnie jak w przypadku PIT). Ograniczenie to zostało wprowadzone, by przedsiębiorca miał znikomą możliwość kreowania kosztów podatkowych w tym zakresie. Wyższa stawka amortyzacji oznacza bowiem szybsze ujęcie kosztów podatkowych, co skutkuje zaniżeniem podstawy opodatkowania w pierwszych latach po przyjęciu środka trwałego do ewidencji. Ustawa o rachunkowości (dalej: uor) obliguje natomiast jednostki gospodarcze do dostosowania stawki amortyzacji do spodziewanej długości okresu ekonomicznej użyteczności.
Dodatkowo należy zwrócić uwagę na różne momenty rozpoczęcia amortyzacji wskazane w obu ustawach (uor i CIT). Art. 32 ust. 1 uor wskazuje, że rozpoczęcie amortyzacji następuje nie wcześniej niż po przyjęciu środka trwałego do użytkowania. Także w tym wypadku ustawa podatkowa jest bardziej rygorystyczna. Zgodnie z art. 16h ust. 1 pkt 1 ustawy o CIT amortyzację rozlicza się, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym środek trwały został wprowadzony do ewidencji. Ta rozbieżność w przepisach także może powodować różnice w wartości naliczonej amortyzacji. Ustawa o rachunkowości daje możliwość rozpoczęcia amortyzacji w miesiącu przyjęcia środka trwałego do użytkowania, natomiast ustawa o CIT nakazuje bezwzględnie rozpoczęcie tej amortyzacji w następnym miesiącu po miesiącu przyjęcia do użytkowania. To może powodować, że środek trwały będzie amortyzowany bilansowo przez jeden okres dłużej niż w przypadku amortyzacji podatkowej (liczba okresów amortyzacji wyrówna się dopiero w momencie jej zakończenia).
Wartość rezydualna
Należy też zwrócić uwagę na zagadnienie wartości rezydualnej środka trwałego. Wartość rezydualna jest to wartość, jaką użytkownik środka trwałego może uzyskać po okresie jego użytkowania (wynikająca np. z odsprzedaży). Zgodnie z przytoczonym już art. 32 ust. 1 uor okres i stawka amortyzacji powinny uwzględniać przewidywaną przy likwidacji cenę sprzedaży netto pozostałości środka trwałego. Oznacza to, że przedsiębiorca w momencie ustalania stawek i okresu amortyzacji powinien ocenić, do którego momentu będzie użytkował środek trwały i jakie korzyści uzyska ze zbycia środka trwałego po okresie jego użytkowania. Ustawa o CIT nie pozwala na zastosowanie wartości rezydualnej przy kalkulowaniu stawki amortyzacji. Ewentualna wartość rezydualna jest przychodem podatkowym w momencie sprzedaży środka trwałego, który przestał być użytkowany.
