Przywołane na wstępie stanowisko dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej przedstawił w interpretacji indywidualnej z 30 listopada 2022 r. (0111-KDIB3-1. 4012.773.2022.2.WN).

Przepisy ustawy o VAT nie przewidują wprost możliwości obniżenia lub podwyższenia podstawy opodatkowania oraz podatku należnego w odniesieniu do sprzedaży, która została zaewidencjonowana na kasie rejestrującej udokumentowanej paragonem fiskalnym i dokonana na rzecz klienta będącego osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej. Wyłącznie rozporządzenie w sprawie kas fiskalnych przewiduje możliwość korekty sprzedaży paragonowej, ale jego przepisy stanowią o niej tylko w kontekście zwrotów i uznanych reklamacji oraz oczywistej pomyłki w przypadku błędnie zaewidencjonowanej sprzedaży.

Zastosowanie niewłaściwej stawki VAT może prowadzić do wykazania kwoty podatku w nieprawidłowej wysokości. Niektórzy podatnicy, tak jak w omawianej sprawie, biorąc pod uwagę brak jednoznacznych przepisów, przed dokonaniem korekty VAT należnego wynikającego ze sprzedaży rejestrowanej przy użyciu kas fiskalnych, starają się potwierdzić taką możliwość w indywidualnych interpretacjach podatkowych.

Stan faktyczny

Wniosek o wydanie komentowanej interpretacji złożył podatnik prowadzący działalność w zakresie sprzedaży i instalacji sprzętu i wyposażenia dla solariów, salonów kosmetycznych czy ośrodków SPA. Wyjaśnił, że prowadzi również punkty usługowe, w których świadczy różnego rodzaju usługi, w tym usługi solarium. W uzyskanej Wiążącej Informacji Stawkowej (WIS) otrzymał potwierdzenie, że w zakresie wstępu usługi te są opodatkowane 8 proc. stawką VAT. Tymczasem podatnik przez wiele lat ewidencjonował sprzedaż tych usług stosując stawkę podstawową.

Podatnik przyznał, że nie jest w stanie zidentyfikować klientów, na rzecz których były wystawiane paragony dokumentujące świadczenie usług według zawyżonej stawki VAT w wysokości 23 proc., a tym samym ewentualnie zwrócić im części ceny. Na moment wystąpienia z wnioskiem o wydanie interpretacji nie prowadził też wyodrębnionej ewidencji korekt sprzedaży i podatku należnego, był jednak w stanie w każdym miesiącu wyodrębnić paragony dokumentujące sprzedaż usług, w odniesieniu do których stosował niewłaściwą stawkę VAT. Uważał, że przysługuje mu prawo do skorygowania stawki i kwoty VAT oraz wystąpienia z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty VAT.

Stanowisko organu

Dyrektor KIS uznał, że w przedmiotowej sprawie ciężar VAT związanego ze świadczeniem usługi solarium został przeniesiony na nabywców. Tym samym podatnik nie poniósł ekonomicznego ciężaru podatku, a zwrot zapłaconego VAT stanowiłby dla niego bezpodstawne wzbogacenie. Organ podkreślił, że VAT ma charakter cenotwórczy, więc jego ciężar ponosi co do zasady ostateczny konsument, a dla podatnika podatek ten pozostaje neutralny.

Odnosząc się do kwestii możliwości skorygowania wartości sprzedaży z tytułu świadczonych usług dyrektor KIS wskazał, że w odniesieniu do usług, które zostały zaewidencjonowane wyłącznie przy użyciu kasy rejestrującej, w przypadku gdy nie nastąpi zwrot części ceny, która została pobrana z powodu niewłaściwej stawki VAT klientom indywidualnym, niezależnie od tego czy cena brutto byłaby na takim samym poziomie – podatnikowi nie przysługuje prawo do skorygowania stawki i kwoty podatku VAT z 23 proc. na 8 proc. W konsekwencji nie wystąpią też przesłanki do powstania nadpłaty VAT.

Zdaniem autora

Jonasz Kopczyk

starszy konsultant w dziale Doradztwa Podatkowego Deloitte

Kwestia prawa podatnika do dokonania korekty podstawy opodatkowania oraz kwoty VAT należnego zaewidencjonowanych przy użyciu kasy fiskalnej według nieprawidłowej stawki VAT, nie jest oczywista. Stanowisko dyrektora KIS nie jest jednak zaskakujące, a linię interpretacyjną organów podatkowych, zgodnie z którą brak zwrotu różnicy w cenie na rzecz nabywcy uniemożliwia korektę zawyżonego VAT z tytułu sprzedaży paragonowej B2C, można ocenić jako ugruntowaną.

Orzecznictwo sądów administracyjnych jest jednak w tej sprawie niejednolite, a sam NSA rozstrzygał w tego typu sprawach zarówno na korzyść jak i niekorzyść podatników. Niedawnym przykładem pomyślnego z tej perspektywy wyroku może być wydany 18 maja 2022 r. w sprawie (I FSK 2113/21).

Jednak postanowieniem z 23 czerwca 2022 r. NSA zwrócił się do TSUE z pytaniem prejudycjalnym w podobnej sprawie. W związku z tym na rozstrzygnięcie omawianej kwestii podatnikom przyjdzie poczekać na orzeczenie TSUE.

Warto mieć na uwadze, że na początku grudnia 2022 r. zapadł pozytywny dla podatników wyrok Trybunału w austriackiej sprawie dotyczącej zbliżonego tematu, związanego z bezpodstawnym wzbogaceniem. W tym orzeczeniu TSUE wskazał m.in., że podatnik nie jest zobowiązany do zapłaty części błędnie zafakturowanego VAT obliczonego na podstawie niewłaściwej stawki, jeśli nie istnieje żadne ryzyko utraty wpływów podatkowych w związku z tym, że usługobiorcy są wyłącznie konsumentami końcowymi niekorzystającymi z prawa do odliczenia VAT.

Jeżeli konkluzje wyroku TSUE w polskiej sprawie będą zbliżone do tych zaprezen- towanych w sprawie austriackiej, podatnicy mogą liczyć na potwierdzenie prawa do skorygowania sprzedaży B2C zarejestrowanej na kasie fiskalnej w przypadku błędnego zastosowania zawyżonej stawki VAT.