W grudniu 2014 r. spółka zgłosiła w urzędzie skarbowym rozliczanie VAT metodą kasową. Przez pomyłkę nie wpisywała na fakturach „metoda kasowa". Deklaracja VAT za IV kwartał 2014 r. została więc sporządzona na zasadach ogólnych. Podobnie było z deklaracjami za I i II kwartał 2015 r. W III kwartale na fakturach sprzedaży spółka zaczęła umieszczać opis „metoda kasowa" i zgodnie z tą metodą ujęto faktury w rejestrach VAT (w powiązaniu z zapłatą). Jak poprawić poprzednie okresy? – pyta czytelnik.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, że od grudnia 2014 r., kiedy to, jak rozumiem, spółka rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej, wybrała ona kasową metodę rozliczeń VAT określoną w art. 21 ust. 1 ustawy o VAT.
Zgodnie z tym przepisem mały podatnik może wybrać metodę rozliczeń polegającą na tym, że obowiązek podatkowy w odniesieniu do wykonywanych przez niego dostaw towarów i świadczenia usług powstaje:
1) z dniem otrzymania całości lub części zapłaty – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podatnika, o którym mowa w art. 15, zarejestrowanego jako podatnik VAT czynny,
2) z dniem otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – w przypadku dokonania dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz podmiotu innego niż wymieniony w pkt 1,
– po uprzednim pisemnym zawiadomieniu naczelnika urzędu skarbowego w terminie do końca miesiąca poprzedzającego okres, za który będzie stosował tę metodę, zwaną dalej metodą kasową. Otrzymanie zapłaty w części powoduje powstanie obowiązku podatkowego w tej części.
Wybór metody kasowej oznacza, że firma czytelnika powinna rozliczać VAT z wystawianych faktur:
- w dacie otrzymania całości lub części zapłaty – gdy nabywcą towaru bądź usługi jest podatnik posiadający status podatnika VAT czynnego,
- w dacie otrzymania całości lub części zapłaty, nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi – w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług na rzecz innego podmiotu, tj. podatnika zwolnionego z VAT (bez znaczenia, czy zarejestrowanego jako podatnik VAT zwolniony, czy w ogóle niezarejestrowanego) oraz podmiotów niebędących podatnikami, w szczególności osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.
Przykład
30 października 2015 r. podatnik otrzymał zapłatę za dostawę towaru zrealizowaną 1 marca 2015 r. na rzecz:
Wariant I:
podatnika VAT czynnego
– obowiązek podatkowy powstaje 30 października 2015 r., kiedy to podatnik otrzymał zapłatę za sprzedany towar.
wariant II:
na rzecz podatnika VAT zwolnionego lub osoby fizycznej nieprowadzącej działalności gospodarczej
– obowiązek podatkowy powstanie 27 sierpnia 2015 r., tj. 180. dnia od dnia wydania towaru, ponieważ przed tym dniem sprzedawca nie otrzymał zapłaty.
Decyduje zapłata
Czytelnik powinien zatem rozpoznawać obowiązek podatkowy z tytułu dostaw towarów lub usług, mówiąc najogólniej, z chwilą otrzymania zapłaty. Oczywiście, pamiętając o tym, że w przypadku braku zapłaty za dostawy na rzecz innych podmiotów niż czynni podatnicy VAT obowiązek podatkowy i tak należy rozpoznać nie później niż 180. dnia, licząc od dnia wydania towaru lub wykonania usługi.
Z przedstawionego stanu faktycznego wynika natomiast, że za grudzień 2014 r. oraz I i II kwartał 2015 r. czytelnik od dokonywanych dostaw towarów i usług rozpoznawał obowiązek podatkowy według zasad ogólnych, tj. określonych w art. 19a ustawy o VAT. Takie postępowanie jest niewłaściwe i najprawdopodobniej będzie skutkować dla czytelnika koniecznością skorygowania rozliczeń poprzez złożenie korekt deklaracji VAT-7K za IV kwartał 2014 r., I kwartał 2015 r., II kwartał 2015 r., a niewykluczone, że również i za III kwartał 2015 r. Mimo że w tym kwartale spółka rozpoznawała obowiązek podatkowy już według metody kasowej, to jednak może się okazać, że dopiero w tym kwartale powstał obowiązek podatkowy według metody kasowej od dostaw zrealizowanych w poprzednich okresach.
Przykład
Podatnik wykonał usługę 15 maja 2015 r. i w tym dniu, tj. w dacie jej wykonania, rozpoznał obowiązek podatkowy. Na udokumentowanie tej usługi 22 maja 2015 r. wystawił fakturę na kwotę netto 1000 zł plus 230 zł VAT. Faktura pomyłkowo nie zawierała wyrazów „metoda kasowa". Nabywcą usługi był podatnik VAT czynny. Podatnik wykazał usługę w deklaracji VAT-7K za II kwartał 2015 r. Zapłatę za wykonaną usługę otrzymał 23 września 2015 r., jednak nie ujął tej czynności w deklaracji za III kwartał 2015 r., uznając, że została ona już rozliczona. 17 listopada 2015 r. podatnik wystawił korektę faktury dokumentującą tę usługę, uzupełniając treść faktury o wyrazy „metoda kasowa". Podatnik powinien skorygować deklarację VAT-7K za II kwartał 2015 r., zmniejszając w niej podstawę opodatkowania o 1000 zł i VAT o 230 zł, a także deklarację VAT-7K za III kwartał 2015 r., zwiększając w niej podstawę opodatkowania o 1000 zł i VAT o 230 zł.
Czasem w tym samym kwartale
Należy jednak pamiętać, że okoliczność rozpoznania obowiązku podatkowego według zasad ogólnych, a nie zgodnie z metodą kasową, nie zawsze będzie oznaczać konieczność korekty tego rozliczenia. Jeżeli bowiem w stosunku do danej czynności obowiązek podatkowy ustalony według zasad ogólnych i według metody kasowej przypada na ten sam kwartał, to nie ma znaczenia dla powstania obowiązku podatkowego okoliczność, że dokładna data tego obowiązku podatkowego przypada w różnych dniach tego kwartału. W takim przypadku, składając korektę deklaracji VAT-7 za dany kwartał, tej czynności nie trzeba korygować. Inaczej jest, jeżeli na skutek zastosowania zasad ogólnych czytelnik rozliczył VAT w niewłaściwym okresie.
Przykład
Podatnik wykonał usługę 22 stycznia 2015 r. na rzecz podatnika VAT czynnego. Obowiązek podatkowy rozpoznał z chwilą jej wykonania, tj. 22 stycznia 2015 r. Zapłatę za wykonaną usługę podatnik otrzymał:
Wariant I:
- 29 stycznia 2015 r.
– nie zachodzi konieczność korygowania rozliczenia, ponieważ pomimo że podatnik według złych zasad rozpoznał obowiązek podatkowy, to i tak rozliczył ten podatek we właściwej deklaracji VAT-7K, tj. za I kwartał 2015 r.
Wariant II:
- 19 marca 2015 r. – nie zachodzi konieczność korygowania rozliczenia, ponieważ pomimo że podatnik rozpoznał obowiązek podatkowy według złych zasad, to i tak rozliczył ten podatek we właściwej deklaracji VAT-7K, tj. za I kwartał 2015 r.
Wariant III:
- 22 maja 2015 r. – zachodzi konieczność korekty deklaracji VAT-7K za I kwartał 2015 r. (na minus) oraz korekty deklaracji VAT-7K za II kwartał 2015 r. (na plus).
Nota nie wystarczy
Stosownie do art. 106e ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT faktura w przypadku dostawy towarów lub świadczenia usług, w odniesieniu do których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 1 lub art. 21 ust. 1 ustawy o VAT, powinna zawierać wyrazy „metoda kasowa".
Wyrazy „metoda kasowa" są obligatoryjnym elementem faktury wystawianej przez małego podatnika rozliczającego się metodą kasową. Gdy wskutek pomyłki informacja ta została pominięta w treści faktury, podatnik (mały podatnik, który wybrał metodę kasową) powinien skorygować fakturę, wystawiając jej korektę.
Zgodnie z art. 106j ust. 1 pkt 5 ustawy o VAT, w przypadku gdy po wystawieniu faktury podwyższono cenę lub stwierdzono pomyłkę w cenie, stawce, kwocie podatku lub w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, podatnik wystawia fakturę korygującą.
W opisanej sytuacji można mówić, że mamy do czynienia ze stwierdzeniem pomyłki w jakiejkolwiek innej pozycji faktury, ponieważ na pierwotnych dokumentach podatnik nie zamieścił wyrazów „metoda kasowa", mimo że miał taki obowiązek.
Treść faktury pierwotnej powinna być uzupełniona o wyrazy „metoda kasowa" poprzez wystawienie faktury korygującej (zob. art. 106j ust. 2 pkt 6 ustawy o VAT).
Uwaga! Nabywca towaru lub usługi, który otrzymał fakturę zawierającą pomyłki, z wyjątkiem pomyłek w zakresie danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 8–15 ustawy o VAT, może wystawić fakturę nazywaną notą korygującą (art. 106k ust. 1 ustawy o VAT). Pomimo że w przypadku danych określonych w art. 106e ust. 1 pkt 16 ustawy o VAT nie została wprost wyłączona możliwość wystawienia noty korygującej, to jednak nie wydaje się właściwe, aby to nabywca uzupełniał fakturę o wyrazy „metoda kasowa", nawet jeżeli uprzednio sprzedawca przekazał mu stosowne informacje i dokumenty. Moim zdaniem w przypadku takiej pomyłki powinna być zawsze wystawiona faktura korygująca.
Autor jest doradcą podatkowym
O statusie decydują limity sprzedaży
Mały podatnik to podatnik podatku od towarów i usług:
a) u którego wartość sprzedaży (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro,
b) prowadzącego przedsiębiorstwo maklerskie, zarządzającego funduszami inwestycyjnymi, będącego agentem, zleceniobiorcą lub inną osobą świadczącą usługi o podobnym charakterze, z wyjątkiem komisu - jeżeli kwota prowizji lub innych postaci wynagrodzenia za wykonane usługi (wraz z kwotą podatku) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 45 000 euro
- przy czym przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł (zob. art. 2 pkt 25 ustawy o VAT).
W 2015 r. kwoty te wynosiły odpowiednio: 5 015 000 zł (mali podatnicy) i 188 000 zł (mali podatnicy – pośrednicy). -
Kiedy korekta deklaracji jest skuteczna
Jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację (art. 81 § 1 ordynacji podatkowej).
Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie deklaracji korygującej wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (art. 81 § 2 in principio ordynacji podatkowej).
Zgodnie z art. 81b § 1 ordynacji podatkowej uprawnienie do skorygowania deklaracji:
1) ulega zawieszeniu na czas trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej - w zakresie objętym tym postępowaniem lub kontrolą;
2) przysługuje nadal po zakończeniu:
a) kontroli podatkowej,
b) postępowania podatkowego - w zakresie nieobjętym decyzją określającą wysokość zobowiązania podatkowego.
Korekta złożona w czasie kontroli lub postępowania podatkowego nie wywołuje skutków prawnych (art. 81b § 2 ordynacji podatkowej).
Jeżeli w wyniku złożenia korekty deklaracji powstałaby u podatnika nadpłata podatku, to konieczne jest złożenie wraz z korektą deklaracji wniosku o stwierdzenie nadpłaty.
