Zbycie działek gruntu przez przedsiębiorcę – rozliczenie PIT

Tak uznał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 4 września 2015 r. (II FSK 1557/13).

Stan faktyczny

We wniosku o interpretację podatnik wyjaśnił, że prowadzi działalność gospodarczą w zakresie kancelarii prawniczej, wynajmu nieruchomości i sprzedaży działek budowlanych. Cała ta działalność jest opodatkowana liniowym 19-proc. PIT.

W 2004 r. podatnik nabył w drodze spadku nieruchomość o powierzchni ok. 9 hektarów. W jej skład wchodzi wiele działek niezabudowanych wpisanych w ewidencji gruntów jako rolne oraz działki z zabudową siedliskową. Z tytułu dziedziczenia nieruchomości podatnik zapłacił podatek od spadków i darowizn według stawki właściwej dla III grupy. Po kilku latach wystąpił z wnioskiem o warunki zabudowy w zakresie budowy domów jednorodzinnych. Pięć działek zostało podzielonych na połowy z możliwością budowy domów. Dwie inne kilkuhektarowe zostały podzielone na pięć mniejszych działek.

Przedsiębiorca wskazał, że w przyszłości chciałby przekazać dwie działki w darowiźnie bliskim osobom. Nie wyklucza również sprzedaży kilku działek. Podkreślił, że nieruchomość nie została zaliczona do składników majątku związanych z prowadzoną przez niego działalnością, nie była też przedmiotem nakładów. Zapytał, czy sprzedając działki jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego.

W ocenie fiskusa w tym przypadku sprzedaż działek należy zakwalifikować jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, a uzyskany dochód opodatkować zgodnie z formą opodatkowania wybraną dla działalności gospodarczej.

Rozstrzygnięcie

Podatnik zaskarżył interpretację. Sąd administracyjny pierwszej instancji uznał, że fiskus popełnił błąd, nie dostrzegając granicy pomiędzy mieniem osobistym a prowadzoną działalnością gospodarczą. W szczególności nie wskazał, z jakich powodów uznał, że opodatkowaniu PIT w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlega sprzedaż gruntu nabytego przez skarżącego w drodze spadku, który wchodzi w skład jego majątku prywatnego.

Racji fiskusowi nie przyznał też Naczelny Sąd Administracyjny. Zauważył, że granica pozwalająca oddzielić przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości określony w art. 10 ust. 1 pkt 8a ustawy o PIT od przychodu, którego źródłem jest zbycie nieruchomości w ramach działalności gospodarczej, jest płynna. W ocenie sądu, jednym z elementów pozwalających odróżnić działalność gospodarczą od innych form aktywność i zarobkowania osób fizycznych jest jej ciągłość. Przesłanka ta ma na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć jednorazowych, podejmowanych sporadycznie.

Przy ocenie czy do działań podatnika ma zastosowanie art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, nie bierze się pod uwagę zamiarów i wewnętrznego stanu adresata przepisów. Motywacja podatnika nie ma znaczenia, badane jest natomiast jego uzewnętrznione zachowanie. Kryteria umożliwiające zakwalifikowanie danych czynności do podejmowanych w warunkach działalności gospodarczej, w tym warunek „ciągłości", nie są spełnione, jeżeli działania podatnika mieszczą się w zwykłych czynnościach związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży (np. jej uporządkowanie, uzyskanie informacji o możliwości zagospodarowania, przygotowanie dokumentacji geodezyjnej, zawarcie umowy z pośrednikiem w obrocie nieruchomościami, wydzielenie części przeznaczonej do sprzedaży itp.).

Przy ustaleniu czy skarżący, sprzedając podzielone działki, które wcześniej wydzielił z odziedziczonego gospodarstwa rolnego, działał w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą czy w ramach zarządu mieniem prywatnym (osobistym), należało mieć na względzie stopień jego aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami. Aktywność przybierająca formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną, pozwala na ustalenie, że osoba fizyczna sprzedająca poszczególne grunty działa w sposób stały i zorganizowany, tj. prowadzi handlową działalność gospodarczą.

W ocenie sądu to, że grunty mające być przedmiotem sprzedaży zostały wydzielone z należącego do podatnika gospodarstwa rolnego, że uzyskał on warunki zabudowy w zakresie budowy domów jednorodzinnych, podzielił działki na mniejsze, a na część z nich zawarł umowę o podłączeniu energii elektrycznej, nie przesądza o sprzedaży w ramach działalności gospodarczej. Cel zarobkowy przyświecający działaniom podatnika sam w sobie nie decyduje bowiem o zaliczeniu uzyskanych przez podatnika przychodów ze sprzedaży nieruchomości do przychodów z działalności gospodarczej.

—oprac. Aleksandra Tarka

Zdaniem eksperta

Paweł Greszta, senior associate w Kancelarii Ożóg Tomczykowski

Orzeczenie NSA w tej sprawie należy uznać za kolejny pozytywny sygnał dla osób, które w ramach zarządu swoim własnym majątkiem prywatnym sprzedają nieruchomości. Wyrok NSA potwierdza słuszną tezę, że do zakwalifikowania określonego przychodu do źródła „działalność gospodarcza" nie jest wystarczające określenie celu zarobkowego, któremu poświęcone zostały działania podatnika, zmierzające do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych sprzedaży. Pogląd ten jest ze wszech miar logiczny oraz oczywisty.

Organy podatkowe wciąż wyrażają jednak pogląd, że aktywność podatnika, polegająca na podziale gruntów, uzyskiwaniu warunków zabudowy czy podłączeniu mediów świadczy o tym, że podatnik działa jak przedsiębiorca, gdyż takie działanie jest ukierunkowane na osiągnięcie jak największego zysku, co jest cechą charakterystyczną dla podmiotów gospodarczych. Stąd przychód osiągnięty z tytułu zbycia działek, osiągnięty w takich okolicznościach, należy zakwalifikować do przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej. Trzymając się tej argumentacji należałoby uznać, że sprzedaż tego rodzaju nieruchomości nie będzie stanowić działalności gospodarczej wówczas, gdy w ramach zarządzania własnym majątkiem prywatnym podatnik wykaże się niefrasobliwością i niedbalstwem i nie będzie się kierował chęcią uzyskania jak najbardziej atrakcyjnej ceny ze sprzedaży.

W mojej ocenie pogląd wyrażony w omawianym orzeczeniu NSA jest w pełni zasadny. Przy określaniu źródła przychodu istotne jest przede wszystkim ustalenie, czy podatnik uczynił sobie z odpłatnego zbycia nieruchomości stałe źródło zarobkowania. W mojej ocenie tym samym należy brać pod uwagę zarówno okoliczności nabycia gruntu, jak i okoliczności jego sprzedaży; gdyż czym innym jest nabycie nieruchomości np. w drodze spadku i następnie jego sprzedaż, a czym innym skupowanie gruntów i ich odprzedaż z zyskiem – jako stała i powtarzająca się aktywność.