VAT: rozliczenie premii pieniężnej od kontrahenta z Niemiec

- Podatnik nabywa wewnątrzwspólnotowo towary od kontrahenta z Niemiec. W związku z przekroczeniem w 2014 r. limitu zakupów na początku stycznia otrzymał notę uznaniową na bonus za 2014 r. (2 proc. wartości zakupów). Jak prawidłowo rozliczyć w VAT otrzymaną premię i jaki zastosować kurs? – pyta czytelniczka.

W przedstawionej sytuacji podatnik otrzymał od niemieckiego kontrahenta tzw. premię pieniężną. W przeszłości można się było spot- kać ze stanowiskiem (zwłaszcza wśród organów podatkowych), że otrzymywane przez podatników premie są wynagrodzeniem za świadczenie usług. Stanowisko to okazało się jednak nieprawidłowe. Obecnie powszechnie uznaje się, że premie pieniężne, co do zasady, są rodzajem rabatu (zob. przykładowo uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z 25 czerwca 2012 r., I FPS 2/12 czy interpretację ogólną ministra finansów z 27 listopada 2012 r.,  PT3/033/ 10/423/AEW/12/PT-618).

Trzeba odpowiednio zakwalifikować

Taki sposób traktowania premii pieniężnych obowiązuje wówczas, gdy istnieje ścisły związek między przyznawanymi premiami pieniężnymi a zakupami towarów lub usług u podmiotu przyznającego premię pieniężną. W przeciwnym razie premie pieniężne są wynagrodzeniem za świadczenie określonych usług (zob. ww. interpretację ogólną ministra finansów z 27 listopada 2012 r.). W przypadku opisanym przez czytelnika związek taki istnieje, gdyż – jak wynika z treści pytania – premia pieniężna została przyznana w związku z przekroczeniem w 2014 r. limitu zakupów.

Wysokość obliczona na podstawie wartości WNT

Należy w tej sytuacji uznać, że otrzymana przez podatnika premia pieniężna stanowi rodzaj rabatu odnoszącego się do – z punktu widzenia podatnika – wewnątrzwspólnotowych nabyć towarów (dalej WNT). Wysokość tej premii została obliczona na podstawie wartości tych wewnątrzwspólnotowych nabyć. Odpowiednie zastosowanie ma zatem, przykładowo, interpretacja Izby Skarbowej w Katowicach z 22 czerwca 2012 r. (IBPP1/443-268/12/LSz), w której czytamy, że „otrzymana nota dokumentuje udzielony przez kontrahenta zagranicznego rabat. Został on bowiem przyznany za zakupy dokonane przez wnioskodawcę, w ściśle określonym czasie (rok), zatem dotyczy konkretnego okresu i całego obrotu zrealizowanego w tym czasie. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż przedmiotowy rabat, mając wpływ na wartość dostaw, prowadzi do obniżenia ceny nabytych towarów. Wnioskodawca ma możliwość ustalenia, o ile nastąpiło obniżenie ceny transakcji udokumentowanej daną fakturą, nawet jeżeli tych transakcji jest więcej niż jedna w okresie rozliczeniowym. Tym samym istnieje możliwość przyporządkowania przyznanego rabatu do konkretnej dostawy". Prowadzi to do wniosku, że podatnik obowiązany jest do zmniejszenia podstawy opodatkowania i podatku należnego od WNT, których dotyczy rabat przyznany w formie premii pieniężnej (zob. art. 30a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 10 pkt 2 ustawy o VAT). Ma również obowiązek  – jeżeli podatek należny z tytułu tych WNT został przez niego odliczony – do odpowiedniego zmniejszenia podatku naliczonego.

Pewne wątpliwości budzi to, kiedy podatnik powinien rozliczyć te zmniejszenia . Do końca 2013 r. organy podatkowe uznawały, że zmniejszeń dotyczących WNT z tytułu przyznanych przez unijnych dostawców rabatów należy dokonywać w deklaracjach VAT-7/VAT-7K/VAT-7D oraz informacjach podsumowujących za okresy rozliczeniowe otrzymywania dokumentów korygujących (zob. przykładowo interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 19 czerwca 2011 r., IBPP3/443-333/11/PK czy interpretację Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 19 listopada 2012 r., ITPP2/443-980/12/AK). Dotyczyło to również sytuacji, gdy rabaty były konsekwencją przyznawania premii pieniężnych (zob. przykładowo interpretację Izby Skarbowej w Katowicach z 22 czerwca 2012 r., IBPP1/443-268/12/LSz czy interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z 8 lipca 2013 r.,  IPPP3/443-342/13-4/KT).

Kiedy ująć zmniejszenia

Uznanie tego stanowiska za prawidłowe oznaczałoby, że jest ono aktualne również na gruncie obecnych przepisów (wprowadzone 1 stycznia 2014 r. zmiany nie uzasadniały bowiem zmiany stanowiska w tym zakresie). W przedstawionej sytuacji oznaczałoby to, że na podstawie otrzymanej noty uznaniowej podatnik powinien ująć zmniejszenie podatku, o którym mowa, w:

1) deklaracji VAT-7 za styczeń 2015 r. lub deklaracji VAT-7K/VAT-7D za I kwartał 2015 r., oraz

2) informacji podsumowującej VAT-UE za styczeń lub za I kwartał 2015 r.

Po pierwotnym kursie

Przyjmuje się, że przy rozliczaniu korekt powinien być stosowany kurs pierwotny (nieistotny w omawianej sytuacji wyjątek dotyczy korekt podwyższających cenę ze względu na okoliczności, które wystąpiły po sprzedaży). Dotyczy to również korygowania WNT, a zatem przy rozliczaniu takich korekt należy stosować kurs pierwotny, tj. kurs zastosowany do przeliczenia WNT, którego korekta dotyczy (zob. przykładowo wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 22 lutego 2007 r.,  I FSK 47/06 czy interpretację Izby Skarbowej w Poznaniu z 25 lutego 2011 r., ILPP2/443-1919/10-2/EN).

W wyjaśnieniach organów podatkowych można się także spotkać ze stanowiskiem, że w przypadku dotyczących WNT rabatów wynikających z przyznanych premii pieniężnych jako kurs przeliczeniowy można stosować kurs waluty obcej z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia dokumentu korygującego przez unijnego dostawcę (zob. przykładowo interpretację Izby Skarbowej w Warszawie z 8 lipca 2013 r., IPPP3/443-342/13-4/KT).

A zatem odpowiedź na pytanie o właściwy kurs przeliczeniowy zależy od przyjęcia lub odrzucenia tego stanowiska. W mojej ocenie to, że rabat wynika z przyznanej premii pieniężnej, nie uzasadnia przyjęcia wyjątku od zasady, że przy korygowaniu WNT powinien być stosowany kurs pierwotny. Uważam w związku z tym, że podatnik powinien skorygować WNT, których dotyczy rabat przyznany w formie premii pieniężnej, stosując pierwotne kursy przeliczeniowe. Natomiast przyjęcie wskazanego stanowiska reprezentowanego przez, przynajmniej niektóre, organy podatkowe oznaczałoby, że właściwe będzie zastosowanie kursu z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wystawienia noty uznaniowej przez niemieckiego kontrahenta podatnika.

Autor jest doradcą podatkowym